I SA/Bk 318/13

Uzasadnienie

Zaskarżoną do Sądu decyzją z [...] kwietnia 2013 r., nr [...], Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Ł. utrzymało w mocy decyzję Wójta Gminy N. P. z [...] kwietnia 2013 r., nr [...], odmawiającą Panu S. K. (w dalszej części zwanego jako "Skarżący") przyznania zwrotu podatku akcyzowego zawartego w cenie oleju napędowego wykorzystywanego do produkcji rolnej

Z uzasadnienia zaskarżonej decyzji oraz z przedstawionych Sądowi akt sprawy wynika, że Skarżący w dniu [...] lutego 2013 r. złożył do Wójta Gminy N. P. wniosek o zwrot podatku akcyzowego zawartego w cenie oleju napędowego wykorzystywanego do produkcji rolnej na rok 2013. Podstawą prawną wniosku była ustawa z dnia 10 marca 2006 r. o zwrocie podatku akcyzowego zawartego w cenie oleju napędowego wykorzystywanego do produkcji rolnej (Dz. U. Nr 52, poz. 379

ze zm., powoływana dalej w skrócie jako "ustawa o zwrocie podatku akcyzowego"). We wniosku Skarżący oświadczył, że jest współposiadaczem użytków rolnych

o powierzchni 14 ha 6649 a określonej w ewidencji gruntów i i budynków według stanu na dzień 1 lutego 2013 r., wykorzystywanych do produkcji rolnej położonych na obszarze gminy Nowe Piekuty. Do wniosku dołączył 21 faktur dokumentujących nabycie oleju napędowego w okresie sierpień 2012 r. – styczeń 2013 r.

Organy ustaliły, że Skarżący aktem notarialnym nr [...] w dniu

17 grudnia 2012 r. przekazał gospodarstwo rolne córkom B. K. i W. M.

Odmawiając przyznania zwrotu podatku akcyzowego Wójt Gminy N. P., powołując się m.in. na art. 3 ustawy o zwrocie podatku akcyzowego oraz stanowisko podsekretarza stanu w Ministerstwie Rolnictwa i Rozwoju Wsi na interpelację nr 13359 w sprawie zwrotu podatku akcyzowego zawartego w cenie oleju napędowego wykorzystywanego do produkcji rolnej z 22 grudnia 2009 r. wskazał, że na dzień złożenia wniosku Skarżący nie posiadał gospodarstwa rolnego, a w związku z tym nie spełnia przesłanki bycia producentem rolnym i nie może otrzymać zwrotu podatku akcyzowego.

W odwołaniu od tej decyzji Skarżący podniósł, że w ustawie o zwrocie podatku akcyzowego nie ma zapisu, że ubiegający się o zwrot podatku musi być właścicielem na dzień złożenia wniosku.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze rozważając tą kwestię stwierdziło, że dla wszczęcia postępowania konieczny jest wniosek producenta rolnego, który powinien zawierać elementy określone w art. 6 ust. 2 i 3 ustawy o zwrocie podatku akcyzowego, w szczególności oświadczenie o powierzchni użytków rolnych posiadanych przez producenta rolnego na terenie gminy. Oświadczenie powinno zawierać wskazanie powierzchni użytków rolnych będących w posiadaniu lub współposiadaniu producenta rolnego, określonej w ewidencji gruntów i budynków, według stanu na dzień 1 lutego danego roku. Organ przytoczył też treść art. 4 ust. 2 ww. ustawy i wywiódł, że uprawnionym podmiotem do zwrotu podatku akcyzowego jest producent rolny posiadający gospodarstwo rolne na dzień 1 lutego danego roku, i od powierzchni użytków rolnych będących w jego posiadaniu oblicza się limit zwrotu podatku. W ramach ustalonego limitu zwrotu podatku akcyzowego dokonuje się zwrotu części podatku akcyzowego w pierwszym lub w drugim terminie. Limit jest jeden na dany rok. Decyzja o zwrocie podatku akcyzowego musi zawierać limit ustalony w sposób określony w art. 4 ust. 2 cyt. ustawy, kwotę zwrotu podatku oraz część limitu pozostałą do wykorzystania w danym roku. Skarżący nie był więc, zdaniem organu, podmiotem uprawnionym do żądania zwrotu podatku akcyzowego w ramach limitu na rok 2013, bo nie był posiadaczem użytków rolnych na dzień

1 lutego 2013 r.

Nie godząc się z tym rozstrzygnięciem Skarżący wywiódł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku. W uzasadnieniu skargi podkreślił, że 20 z 21 przedłożonych przez niego faktur dotyczyło okresu od

1 sierpnia 2012 r. do 17 grudnia 2012 r., w którym był on właścicielem gospodarstwa rolnego. W związku z tym ubiega się on o zwrot podatku akcyzowego zawartego

w cenie oleju napędowego, który wykorzystał do produkcji rolnej w okresie, kiedy był właścicielem tego gospodarstwa.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku zważył, co następuje:

Skarga jest niezasadna.

W pierwszej kolejności należy stwierdzić, że stan faktyczny sprawy jest bezsporny. Przedmiotem sporu jest natomiast to, czy organy podatkowe zasadnie odmówiły Skarżącemu zwrotu podatku akcyzowego zawartego w cenie oleju napędowego wykorzystywanego w produkcji rolnej.

Uprawnienia do zwrotu podatku wynikają z ustawy z dnia 10 marca 2006 r.

o zwrocie podatku akcyzowego zawartego w cenie oleju napędowego wykorzystywanego do produkcji rolnej. Z art. 3 ust. 1 tej ustawy wynika, że zwrot podatku przysługuje producentowi rolnemu. Za producenta rolnego uważa się zaś osobę fizyczną, osobę prawną lub jednostkę organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej, będącą posiadaczem gospodarstwa rolnego w rozumieniu przepisów o podatku rolnym (art. 3 ust. 2 ww. ustawy).

W okolicznościach tej sprawy podstawowe znaczenie dla jej rozstrzygnięcia ma stwierdzenie, w jakiej dacie, celem skorzystania z uprawnienia do zwrotu podatku, koniecznym jest spełnienie warunku bycia posiadaczem gospodarstwa rolnego. Przepis powołanej ustawy tej kwestii nie reguluje jednoznacznie. Niejednolite jest też podejście do tej sprawy w orzecznictwie i piśmiennictwie. Niejednolitość ta związana jest z różną interpretacją art. 4 ust. 1 i 2 ustawy o zwrocie podatku akcyzowego. W myśl zawartych w tych przepisach regulacji, kwotę zwrotu podatku ustala się jako iloczyn ilości oleju napędowego zakupionego przez producenta rolnego, wynikającej z faktur VAT i stawki zwrotu podatku na 1 litr oleju napędowego, obowiązującej w dniu złożenia wniosku o zwrot podatku, w ramach rocznego limitu ustalonego w sposób określony w ust. 2. Z art. 4 ust. 2 ustawy wynika zaś, że limit ustala się jako kwotę stanowiącą iloczyn stawki zwrotu podatku na 1 litr oleju napędowego, liczby 86 oraz powierzchni użytków rolnych, będących

w posiadaniu lub współposiadaniu producenta rolnego, określonej w ewidencji gruntów i budynków, według stanu na dzień 1 lutego danego roku (do 31 grudnia 2011 r. obowiązywał zapis – "według stanu na dzień 1 kwietnia danego roku"). Rozbieżności dotyczą tego, czy użyty w tym przepisie zwrot "określonej w ewidencji gruntów i budynków, według stanu na dzień 1 lutego (a wcześniej 1 kwietnia) danego roku" odnosi się wyłącznie do powierzchni użytków rolnych, czy też również do stanu posiadania lub współposiadania producenta rolnego.

Zgodnie z jednym z poglądów, wskazany zwrot odnosi się wyłącznie do rodzaju (użytki rolne) i powierzchni gruntów, a o możliwości zwrotu podatku akcyzowego przesądza nie zapis w ewidencji gruntów i budynków według stanu na dzień 1 kwietnia (obecnie 1 lutego) danego roku odnośnie wykazanego tam podmiotu, lecz faktyczne posiadanie gospodarstwa rolnego przez dany podmiot

w momencie składania wniosku (S. Presnarowicz, Procedury zwrotu podatku akcyzowego producentom rolnym. Komentarz. Wzory pism. Przepisy, opubl. w LEX, komentarz do art. 4 ustawy o zwrocie podatku akcyzowego). Takie stanowisko zajął też Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 29 października 2010 r., sygn. akt

I FSK 1819/09 (LEX nr 1028072) oraz Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w wyroku z 11 września 2013 r., sygn. akt I SA/Sz 228/13 (CBOSA).

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi w wyroku z 10 czerwca 2009 r., sygn. akt I SA/Łd 32/09 (LEX nr 802057) stwierdził natomiast, że data 1 kwietnia ma zastosowanie odnośnie limitu zwrotu, który przysługuje w skali roku w stosunku do określonych użytków rolnych. Powierzchnia użytków rolnych, określona w ewidencji gruntów i budynków według stanu na dzień 1 kwietnia danego roku służy obliczeniu rocznego limitu zwrotu w ramach, którego producentom rolnym przysługuje zwrot podatku. Natomiast bez znaczenia dla prawa producenta rolnego jest to, czy był posiadaczem gospodarstwa rolnego na dzień 1 kwietnia. Istotnym jest to, aby przymiot producenta rolnego miał w dniu zakupu oleju napędowego.

Wyrażane jest również stanowisko, zgodnie z którym uprawnionym podmiotem do zwrotu podatku akcyzowego jest producent rolny posiadający gospodarstwo rolne w rozumieniu podatku rolnego na dzień 1 kwietnia danego roku

i od powierzchni użytków rolnych będących w posiadaniu użytków rolnych oblicza się limit zwrotu podatku. Ustawodawca przyjął konstrukcję, że limit zwrotu podatku ustalony na dany rok powinien być jeden i odnosić się do określonej powierzchni ustalonej na dzień 1 kwietnia danego roku, będącej w posiadaniu producenta rolnego (wyrok WSA w Poznaniu z 23 kwietnia 2008 r., sygn. akt I SA/Po 183/08, LEX nr 471399; wyrok WSA w Białymstoku z 26 września 2008 r., sygn. akt I SA/Bk 304/08, LEX nr 455665).

Sąd orzekający w tej sprawie podziela ostatni z wymienionych poglądów. Należy bowiem zauważyć, że w myśl przepisów cytowanej ustawy dla wszczęcia postępowania konieczny jest wniosek producenta rolnego (art. 5 ust. 1 ustawy

o zwrocie podatku akcyzowego). Wniosek powinien zawierać elementy określone

w art. 6 ust. 2 i 3 ww. ustawy, a więc m.in. oświadczenie o powierzchni użytków rolnych posiadanych przez producenta rolnego na obszarze gminy, do której wójta, burmistrza (prezydenta miasta) jest składany wniosek o zwrot podatku (art. 6 ust. 2 pkt 4 tej ustawy). Wprawdzie ustawodawca nie wskazał precyzyjnie, czy podmiotem uprawnionym do zwrotu podatku akcyzowego jest posiadacz użytków rolnych w dniu składania wniosku, czy posiadacz użytków rolnych na dzień 1 lutego danego roku, czy też na dzień zwrotu podatku. Zdaniem Sądu, ustalając tą kwestię należy jednak mieć na uwadze art. 4 ust. 2 i art. 6 ust. 2 pkt 4 ustawy o zwrocie podatku akcyzowego. Przepis art. 4 ust. 2 stanowi o sposobie obliczania rocznego limitu zwrotu podatku akcyzowego, gdzie limit ustala się biorąc pod uwagę powierzchnię użytków rolnych, będących w posiadaniu lub współposiadaniu producenta rolnego, określonej w ewidencji gruntów i budynków, według stanu na dzień 1 lutego danego roku. We wniosku o zwrot podatku składa się oświadczenie o powierzchni użytków rolnych na dzień 1 lutego danego roku. Powołane przepisy wskazują zatem, że uprawnionym podmiotem do zwrotu podatku akcyzowego jest producent rolny posiadający gospodarstwo rolne w rozumieniu podatku rolnego na dzień 1 lutego 2013 r. i od powierzchni użytków rolnych będących w posiadaniu użytków rolnych oblicza się limit zwrotu podatku. Ustawodawca przyjął konstrukcję, że limit zwrotu podatku na dany rok jest ustalany na datę 1 lutego danego roku w odniesieniu do powierzchni użytków rolnych będących będącej w posiadaniu producenta rolnego. Zdaniem Sądu przyjęcie tej zasady jest racjonalne, w przeciwnym razie każda zmiana w ciągu roku posiadania (również posiadania zależnego) danych użytków rolnych, w stosunku do których nastąpił zwrot podatku na podstawie wniosku złożonego w marcu, skutkowałaby koniecznością uchylenia decyzji dotyczącej zwrotu podatku.

Ponadto limit należy policzyć na dany dzień. Oznacza to potrzebę przyjęcia powierzchni użytków rolnych będących w posiadaniu producenta rolnego na określony dzień. Orzekający w sprawie Sąd podziela pogląd, że skoro limit ustala się, biorąc pod uwagę stan gruntów określony w ewidencji gruntów i budynków na określoną datę (obecnie 1 lutego danego roku), to niemożliwe jest jego ustalenie, jeżeli wnioskujący przedmiotowych gruntów nie posiada w tej dacie (tak również:

B. Pahl, Glosa do wyroku WSA w Łodzi z dnia 10 czerwca 2009 r., sygn. akt I SA/Łd 32/09, LEX nr 122205; podobnie: R. Dowgier, Glosa do ww. wyroku, LEX nr 132193).

Z akt sprawy wynika, czego nie kwestionował skarżący, iż zarówno w chwili złożenia wniosku (26 lutego 2013 r.), jak i w dniu 1 lutego 2013 r. skarżący nie był producentem rolnym, albowiem nie posiadał gospodarstwa rolnego w rozumieniu przepisów ustawy o podatku rolnym. W dniu [...] grudnia 2012 r. skarżący wraz

z małżonką darował stanowiące ich własność gospodarstwo rolne ich córkom B. M. K. i W. B. M., co znalazło odzwierciedlenie

w stosownych zapisach ewidencji gruntów i budynków. Przyjąć zatem należało, iż to nie skarżącemu lecz jego córkom, jako posiadaczom gospodarstwa rolnego w dniu

1 lutego 2013 r. przysługiwało uprawnienie do złożenia wniosku o zwrot podatku akcyzowego zawartego w cenie oleju napędowego wykorzystywanego do produkcji rolnej (por. ww. wyrok WSA w Białymstoku z 26 września 2008 r., sygn. akt I SA/Bk 304/08).

Zarzut skargi, iż w okresie wydatkowania pieniędzy na zakup oleju napędowego Skarżący był właścicielem gospodarstwa rolnego, a zatem powinien być przyznany mu zwrot podatku nie mógł mieć wpływu na zgodność z prawem zaskarżonej decyzji. Konstrukcja ustawy o zwrocie podatku akcyzowego uzależnia prawo do ubiegania się o zwrot podatku akcyzowego od posiadania przez producenta rolnego gospodarstwa rolnego w dniu 1 lutego danego roku, a zatem bez znaczenia są zmiany prawa własności tegoż gospodarstwa mające miejsce zarówno przed, jak i po tej dacie. Jedynie producentowi rolnemu posiadającemu gospodarstwo rolne o określonej powierzchni w dniu 1 lutego danego roku przysługuje zwrot podatku akcyzowego, zarówno na podstawie wniosku złożonego

w lutym, jak i w sierpniu tego roku.

W tym stanie rzeczy Sąd, uznając skargę za nieuzasadnioną, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.), orzekł jak

w sentencji.