I SA/Kr 575/12

Uzasadnienie

I SA/Kr 575/12

UZASADNIENIE

Naczelnik Urzędu Skarbowego działając na podstawie decyzji o zabezpieczeniu z dnia 19 października 2010 r. nr [...] wydał w tym samym dniu zarządzenie o nr [...] zabezpieczające zobowiązanie w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych od dochodów nie znajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach za 2007 r. poprzez wpis hipoteki przymusowej kaucyjnej na nieruchomości podatnika M.C. objętej księgą wieczystą nr [...]. Czas obowiązywania zarządzenia zabezpieczającego nr [...] był kilkakrotnie przedłużany przez Naczelnika Urzędu Skarbowego kolejno: w postanowieniu z dnia 24 stycznia 2011 r. nr [...], z dnia 18 kwietnia 2011 r. nr [...] , z dnia 18 lipca 2011 r. nr [...]., z dnia 19 października 2011 r. nr [...] oraz z dnia 18 stycznia 2012 r. nr [...]. W ostatnim z postanowień przedłużono termin zabezpieczenia do dnia 19 kwietnia 2012 r.

Przedłużenie spowodowane było trwaniem postępowania podatkowego, które postanowieniem z dnia 7 kwietnia 2011 r. nr [...] zostało zawieszone na skutek tego, że organ podatkowy zwrócił się do administracji niemieckiej i holenderskiej o informację w zakresie stanu majątkowego podatnika. Ponieważ do dnia wydania postanowienia z dnia 18 stycznia 2012 r. nr [...] nie uzyskał żądanych informacji, dlatego też zwrócił się do organu egzekucyjnego z wnioskiem o przedłużenie zabezpieczenia o dalsze trzy miesiące.

Na powyższe postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 18 stycznia 2012 r. o przedłużeniu zabezpieczenia pełnomocnik M.C. złożył zażalenie, w którym zarzucił naruszenie art. 159 § 2 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji oraz art. 11 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego w zw. z art. 18 ustawy egzekucyjnej. W uzasadnieniu zażalenia wskazano, że Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z dnia 18 lutego 2011 r. nr [...] uchylił w całości decyzję organu I instancji, na mocy której ustalono podatnikowi zryczałtowany podatek dochodowy od osób fizycznych od dochodów nie znajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach za 2007 r. W związku z powyższym z powodu braku decyzji wymiarowej zabezpieczenie winno zostać uchylone. Zarzucono nadto organom opieszałość w postępowaniu spowodowaną brakiem informacji ze strony organów innych państw, co przy jednoczesnym braku działania ze strony polskich organów skarbowych skutkuje ograniczeniem praw podatnika. Wreszcie podniesiono, że w zaskarżonym postanowieniu organ nie wspomniał nic o wniosku wierzyciela oraz o uzasadnieniu tego wniosku, a tylko wówczas można wydać postanowienie o zabezpieczeniu, tj. gdy istnieje wniosek pochodzący od uprawnionego podmiotu i należycie uzasadniony.

Postanowieniem z dnia 5 marca 2012 r. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy rozstrzygnięcie Naczelnika Urzędu Skarbowego .

Po przytoczeniu treści art. 159 § 1 i 2 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji organ wskazał, że termin zabezpieczenia został przedłużony zgodnie z prawem, albowiem wierzyciel wystąpił z wnioskiem o przedłużenie w dniu 17 stycznia 2012 r., a więc przed upływem terminu zabezpieczenia wskazanego w poprzednim postanowieniu z dnia 19 października 2011 r. nr [...] utrzymanym w mocy przez Dyrektora IS postanowieniem z dnia 16 grudnia 2011 r. nr [...] Powołując się na orzecznictwo sądowe organ wskazał nadto, że w przypadku uzasadnionej przyczyny uniemożliwiającej wszczęcie postępowania egzekucyjnego można kilkakrotnie przedłużać termin zabezpieczenia, jak to uczyniono w niniejszej sprawie. Zdaniem organu została spełniona przesłanka przedłużenia wskazana w art. 159 § 2 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, bowiem przedłużenie nastąpiło na wniosek wierzyciela, w którym wskazano, że postępowanie egzekucyjne nie może być wszczęte z uwagi na trwające nadal i niezakończone postępowanie podatkowe. Przy czym organ wskazał, że przyczyny przedłużającego się postępowania podatkowego są niezależne od prowadzącego go organu, gdyż oczekuje on na informacje od niemieckiej i holenderskiej administracji podatkowej.

Odpowiadając na zarzut, iż uchylenie decyzji wymiarowej winno skutkować również uchyleniem zabezpieczenia, Dyrektor Izby Skarbowej wyjaśnił, że zarzut ten był już rozpatrywany, a organ udzielił nań odpowiedzi w postanowieniu z dnia 24 maja 2011 r. nr [...].

Odnosząc się natomiast do zarzutu naruszenia art. 11 k.p.a. Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, że we wniosku z dnia 19 października 2010 r. o dokonanie zabezpieczenia wierzyciel wymienił przyczyny, dla których domagał się zabezpieczenia na majątku podatnika przed wydaniem decyzji wymiarowej, tj. wyprzedaż majątku polegająca na próbie sprzedaży budynku położonego w R. Organ stanął na stanowisku, że przedłużenie zabezpieczenia jest nierozerwalnie związane z zarządzeniem zabezpieczającym i podanymi w nim przyczynami zabezpieczenia. W zarządzeniu zabezpieczającym z dnia 19 października 2010 r. podano przyczyny, dla których dokonanie zabezpieczenia było konieczne, a w postanowieniu o przedłużeniu zabezpieczenia podano powód jego przedłużenia.

W skardze od powyższego postanowienia wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie pełnomocnik podatnika zarzucił naruszenie przepisów art. 159 § 2 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji oraz art. 8 i 11 k.p.a. w zw. z art. 18 ustawy egzekucyjnej i w związku z tym wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia i poprzedzającego go postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego oraz zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych.

W uzasadnieniu skargi podniesiono, że podstawową cechą zabezpieczenia jest jego tymczasowość, a więc zabezpieczenie winno mieć charakter krótkotrwały. Organ natomiast już po raz piąty dokonuje przedłużenia zabezpieczenia, nie wiadomo kiedy zakończy się postępowanie, a to powoduje, że podatnik pozostaje w niepewności, która uniemożliwia mu normalne prowadzenie swoich działań. Postawiono również tezę, że przedłużające oczekiwanie na informację od zagranicznych organów administracji podatkowej z pewnością nie jest uzasadnioną przyczyną przedłużenia zabezpieczenia na majątku podatnik, zwłaszcza że krajowe organy podatkowe są bierne i nie czynią nic, by w możliwie szybkim terminie zakończyć postępowanie podatkowe.

Uzasadniając naruszenie art. 11 k.p.a. pełnomocnik skarżącego podniósł, że Dyrektor Izby Skarbowej nie uzasadnił swojego postanowienia w sposób wyczerpujący, albowiem powołał się na uzasadnienie postanowienia wydanego w innym postępowaniu. Chodziło przy tym o kwestię uchylenia decyzji wymiarowej I instancji.

Na koniec wskazano, że ciągłe przedłużanie zabezpieczenia i nie czynienie niczego, co by przyspieszyło otrzymanie odpowiednich informacji z zagranicy powoduje naruszenie interesów podatnika, gdyż nie może on dokonywać swobodnie obrotu swoim majątkiem, co narusza zasadę zaufania z art. 8 k.p.a.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie, w całości podtrzymując stanowisko i argumentację zaprezentowane w zaskarżonym postanowieniu.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje.

Na wstępie należy zauważyć, iż zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. nr 153, poz. 1269 z późn. zm.) oraz w związku z art. 135 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270), kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 cytowanej ustawy, sprawowana jest w oparciu o kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi), a także, gdy decyzja lub postanowienie organu dotknięte jest wadą nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi). W kontekście powyższego trzeba zaznaczyć, że każde naruszenie przepisów prawa materialnego, czy procesowego należy oceniać przez pryzmat jego wpływu na treść rozstrzygnięcia.

Ponadto, zgodnie z art. 134 § 1 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, co oznacza, iż Sąd zobowiązany jest dokonać oceny legalności zaskarżonej decyzji niezależnie od zarzutów podniesionych w skardze.

Dokonując kontroli zaskarżonego postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej w przedmiocie przedłużenia zabezpieczenia na majątku podatnika przed wdaniem decyzji wymiarowej w oparciu o wyżej opisane zasady, orzekający w niniejszej sprawie Sąd doszedł do przekonania, że nie narusza ono prawa w sposób powodujący konieczność jego wyeliminowania z obrotu prawnego, a zatem skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Zgodnie z treścią art. 159 § 1 i 2 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. 2005 r., nr 229, poz. 1954 z późn. zm.) organ egzekucyjny na żądanie zobowiązanego, z zastrzeżeniem § 2, uchyla zabezpieczenie, jeżeli wniosek o wszczęcie postępowania egzekucyjnego nie został zgłoszony w terminie 30 dni od dnia dokonania zabezpieczenia należności pieniężnej, a w terminie 3 miesięcy od dokonania zabezpieczenia w związku z wydaniem decyzji, o której mowa w art. 33a i 33b ustawy Ordynacja podatkowa (§ 1), a termin określony w § 1 może być przez organ egzekucyjny przedłużony na wniosek wierzyciela, jeżeli z uzasadnionych przyczyn postępowanie egzekucyjne nie mogło być wszczęte (§ 2).

Z tak brzmiącego przepisu wynika, że organ egzekucyjny, do którego zgłosi się wierzyciel o przedłużenie wcześniej ustanowionego zabezpieczenia ma obowiązek zbadania, czy nie upłynął termin wymieniony w § 1 art. 159 cytowanej ustawy, skoro może dokonać jedynie jego przedłużenia (nie zaś dokonać zabezpieczenia na nowo), a obok tego, czy występuje uzasadniona przyczyna, dla której nie wszczęto postępowania egzekucyjnego. W orzecznictwie podnosi się bowiem, że na podstawie art. 159 § 2 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji organ egzekucyjny obowiązany jest przedłużyć termin do złożenia wniosku o wszczęcie postępowania egzekucyjnego w terminie trwania zabezpieczenia. Utrwalone i jednolite jest nadto stanowisko, że termin zabezpieczenia należności pieniężnych może być przedłużony wielokrotnie (por.: wyrok WSA w Gdańsku z dnia 7 lipca 2010 r., sygn. akt I SA/Gd 322/09, wyrok WSA w Krakowie z dnia 27 grudnia 2007 r., sygn. akt I SA/Kr 424/07, wyrok NSA z dnia 20 stycznia 2011 r., sygn. akt I FSK 2053/09, wyroki NSA z dnia 10 lutego 2009 r. o sygn. akt I FSK 222/08 i I FSK 1563/07).

Zdaniem Sądu, w rozpoznawanej sprawie wskazane wyżej przesłanki z § 2 art. 159 ustawy egzekucyjnej zostały spełnione. Wskazać bowiem należy, że wierzyciel wystąpił z wnioskiem o przedłużenie zabezpieczenia w dniu 17 stycznia 2012 r., a więc jeszcze przed upływem terminu zabezpieczenia określonego w poprzednim postanowieniu z dnia 19 października 2011 r. nr [...] utrzymanym w mocy przez Dyrektora IS postanowieniem z dnia 16 grudnia 2011 r. nr [...], który to termin mijał w dniu 19 stycznia 2012 r. Ponadto, jak wynika z akt sprawy postępowanie egzekucyjne nie mogło zostać wszczęte, ponieważ nie została jeszcze wydana decyzja wymiarowa w podatku dochodowym od osób fizycznych od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów za 2007 r., gdyż postępowanie podatkowe nie zostało zakończone. Zatem fakt dalszego prowadzenia postępowania podatkowego stanowił w ocenie Sądu uzasadnioną przyczynę przedłużenia terminu zabezpieczenia. Postępowanie zostało zawieszone z uwagi na zwrócenie się organu podatkowego do organów innych państw o uzyskanie informacji w sprawie posiadania środków finansowych. Brak ostatecznej decyzji w sprawie czyni niemożliwym złożenie wniosku o wszczęcie postępowania egzekucyjnego. Skoro postępowanie podatkowe nie zostało zakończone z powodu konieczności weryfikacji materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie i nie została wydana decyzja ustalająca zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2007 r., to słusznie uznano, że wystąpiła okoliczność uzasadniająca przedłużenie okresu zabezpieczenia. Odmienne rozstrzygnięcie podważałoby sens dokonanego zabezpieczenia i byłoby sprzeczne z interesem publicznym.

Tak więc rozważone przez organ egzekucyjny okoliczności, z powodu których nie zakończono postępowania podatkowego, uprawniały ten organ do przedłużenia terminu zabezpieczenia. Do momentu zakończenia tego postępowania decyzją wymiarową nie było bowiem możliwe wszczęcie postępowania egzekucyjnego. Biorąc zaś pod uwagę cel zabezpieczenia w postaci stworzenia warunków przyszłej realizacji obowiązku w postępowaniu egzekucyjnym – istniały uzasadnione przyczyny przedłużenia zabezpieczenia. Wskazać należy, że wbrew twierdzeniom skarżącego nie można organowi podatkowemu zarzucić opieszałości, skoro przyczyna zawieszenia postępowania jest od niego niezależna, a bez uzyskania stosownych informacji od administracji podatkowej innych państw nie jest możliwe zakończenie postępowania.

Nie ma także znaczenia podnoszona przez skarżącego okoliczność, że organy aż pięciokrotnie dokonywały przedłużenia zabezpieczenia w niniejszej sprawie. Jak wskazano wyżej, nie ma żadnych przeszkód co do tego, by termin zabezpieczenia był wielokrotnie przedłużany. Z wyroku NSA w Warszawie z dnia 24 marca 2009 r., sygn. akt II FSK 1875/07, LEX nr 575440 wynika, że termin zabezpieczenia należności pieniężnych może być przedłużony w sposób nieograniczony, jednakże powinien być skorelowany z terminem rozpatrzenia sprawy przez organ podatkowy i nie powinien być od niego dłuższy. Dopóki zatem istnieją przesłanki i podstawy do trwania zabezpieczenia na majątku podatnika, dopóty organ ma prawo przedłużać jego termin.

Nie zasługuje również na uwzględnienie argument dotyczący konieczności uchylenia zabezpieczenia z uwagi na wyeliminowanie z obrotu prawnego decyzji podatkowej organu I instancji. Wskazać należy, że zabezpieczenie w niniejszej sprawie oparte zostało na treści art. 33 i 33a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (DZ. U. z 2005 r. nr 8, poz. 6 z późn. zm.), a zatem chodziło o zabezpieczenie przyszłego przewidywanego zobowiązania podatkowego, jeszcze przed wydaniem decyzji go ustalającej. Podstawą zabezpieczenia była zatem decyzja o zabezpieczeniu z dnia 19 października 2010 r. nr [...], nie zaś decyzja ustalająca zobowiązanie podatkowe. Zatem jej wyeliminowanie z obrotu prawnego niczego nie zmieniło w sytuacji podatnika. Wręcz przeciwnie, nadal istnieje podstawa do zabezpieczenia i jego przedłużenia, skoro postępowanie podatkowe ciągle trwa. Brak ustosunkowania się do tego zarzutu w treści uzasadnienia zaskarżonego postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej jest pewnego rodzaju wadą, ale nie na tyle istotną i mającą wpływ na wynik sprawy, by zaistniała konieczność jego uchylenia. Zwłaszcza, że organ w postanowieniu wydanym w granicach tej samej sprawy wytłumaczył skarżącemu niezasadność jego argumentów, a zatem skarżący miał świadomość stanowiska organu co do powyższej kwestii.

To zaś czyni niezasadnymi zarzuty wyartykułowane w skardze naruszenia art. 159 § 2 ustawy egzekucyjnej oraz art. 8 i 11 k.p.a., dlatego należało ją oddalić w oparciu o art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270).