I SA/Łd 430/14

Uzasadnienie

I SA/Łd 430/14

UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia [...] września 2011 r. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w Ł2 z dnia [...] grudnia 2010 r. określającą W. W. zobowiązanie w podatku od towarów i usług za miesiące: marzec – czerwiec 2005 r.

Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, iż bieg przedawnienia przedmiotowych zobowiązań podatkowych został zawieszony w dniu 27 października 2010 r. w wyniku wszczęcia postępowania karnego skarbowego wobec podatnika. Z pisma Naczelnika Urzędu Skarbowego w Ł2 z 9 października 2011 r. wynika, iż w dniu 27 października 2010 r. wszczęto dochodzenie o przestępstwo skarbowe z art. 56 § 2 kks w związku z art. 6 § 2 kks i w tym samym dniu przedstawiono W. W. zarzuty w sprawie.

Organ odwoławczy wskazał, iż w trakcie przeprowadzonej kontroli podatkowej ustalono, że podatnik niezasadnie dokonał obniżenia podatku należnego o podatek naliczony z faktur VAT dokumentujących zakup paliwa od firm: A. Sp. z o.o. z siedzibą w J. 3c oraz B. Sp. z o.o. z siedzibą w B.. Faktury te w ocenie organów podatkowych nie odzwierciedlały faktycznego przebiegu zdarzeń gospodarczych pod względem podmiotowo – przedmiotowym, ponieważ ani osoba sprzedawcy, ani też przedmiot sprzedaży nie są tożsame z wykazanymi na fakturach. Przestępstwo, o którym mowa w rozpatrywanej sprawie polegało na przeklasyfikowaniu i zalegalizowaniu produktu ropopochodnego innego niż olej napędowy przy wykorzystaniu faktur wskazujących jako sprzedawcę firmy A. i B..

Organ odwoławczy powołał się na własne ostateczne rozstrzygnięcia (Dyrektora Izby Skarbowej w Ł.) i Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w Ł. wydane dla Sp. z o.o. A., w których to decyzjach organy podatkowe zakwestionowały prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony zawarty w fakturach VAT dokumentujących zakupy oleju napędowego, jak i zakwestionowały obowiązek odprowadzenia podatku należnego wynikającego z faktur VAT dokumentujących sprzedaż oleju napędowego przez A.. W opinii organów podatkowych Sp. z o.o. A. nie mogła dokonać sprzedaży oleju napędowego i nie dokonywała takiej sprzedaży, ponieważ nie dysponowała takim towarem. Sp. z o.o. A. jedynie legalizowała obrót tym paliwem poprzez wystawienie odpowiednich dokumentów. W trakcie przesłuchań przed organami ścigania fakt ten potwierdził Prezes Zarządu Spółki – M. B. oraz księgowa tej firmy – S. D.. Właścicielem tego paliwa był A. K., a A. jedynie to paliwo fakturowała, pilnowała terminów płatności oraz sald zadłużenia z tymi kontrahentami, którzy kupowali na termin płatności. Firma A. nie miała żadnej bazy do prowadzenia działalności związanej z obrotem płynnym paliwem. A. K. wykorzystał tą Spółkę do prowadzenia własnej działalności polegającej na sprzedaży paliwa.

Także A. K. w trakcie przesłuchań w Prokuraturze Okręgowej w K. z/s w O.. opisał sposób zakupywania oleju opałowego w Spółce C., a następnie jego przeklasyfikowanie (na fakturze VAT) na olej napędowy przy udziale Sp. z o.o. A..

Również w odniesieniu do Sp. z o.o. B. organ odwoławczy wskazał na ostateczną decyzję z [...] września 2009 r., w której zakwestionowano temu podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących zakup paliwa, jak i zakwestionowano obowiązek odprowadzenia podatku należnego wynikającego z faktur VAT dokumentujących sprzedaż oleju napędowego. Także i w tym przypadku uznano, że właścicielem paliwa był faktycznie A. K.. Prezes Spółki B. – G. M. w składanych zeznaniach przed organami ścigania przyznał się do firmowania działalności wykonywanej przez A. K. (otrzymywał za to wynagrodzenie). To A. K. przekazał małżonkom M. pieniądze na założenie spółki, finansował zakupy paliwa, jakich dokonywała następnie firma B.. Gotówka ze sprzedaży paliwa była przekazywana przez G. M. A. K., który zajmował się również pozyskiwaniem kontrahentów i decydował o cenach paliwa i terminach płatności.

Organ odwoławczy uznał również, że istotne dla prowadzonego postępowania podatkowego są ustalenia Wojewódzkiego Inspektoratu Inspekcji Handlowej w Ł., które w dniach 24 stycznia 2006 r. oraz 2 lutego 2006 r. dokonało analizy próbek paliw pobranych w B. Sp. z o.o. Ustalono, że ciecz znajdująca się w zbiornikach nie spełniała wymagań jakościowych przewidzianych dla oleju napędowego oraz oleju opałowego. Świadczy to o tym, że towar sprzedawany przez Sp. z o.o. B. nie był olejem napędowym.

W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. okoliczności przedmiotowej sprawy pozwalają przyjąć, że paliwo - jakie kupował skarżący - nie należało faktycznie do sprzedawcy A. Sp. z o.o. oraz B. Sp. z o.o.), a ponadto towarem nabywanym przez podatnika nie był olej napędowy, ale olej grzewczy (w przypadku firmy A.) oraz inny produkt ropopochodny (w przypadku firmy B.). Zatem faktury wystawione przez ww. Spółki nie odzwierciedlają rzeczywistości gospodarczej i nie dają skarżącemu prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego z nich wynikającego. Organ odwoławczy stwierdził, że zasadniczą cechą konstrukcyjną podatku od towarów i usług jest możliwość potrącenia przez podatnika kwoty podatku zapłaconego we wcześniejszej fazie obrotu od kwoty podatku należnego; jednakże to podstawowe prawo podatnika do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług nie jest bezwzględne w tym znaczeniu, że ustawodawca wymaga spełnienia pewnych warunków, a w określonych przez siebie sytuacjach wyłącza to prawo. Warunki, których spełnienie jest konieczne dla skorzystania z określonego wyżej prawa związane są m.in. z fakturami VAT, a więc podstawową kategorią dokumentów odzwierciedlających nabycie towarów i usług. Jeden z takich warunków wynika z § 14 ust. 2 pkt 4 lit. a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 97, poz. 970), w myśl którego w przypadku gdy wystawiono faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne stwierdzające czynności, które nie zostały dokonane, faktury te i dokumenty celne nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego. Analiza tego przepisu wskazuje, że ograniczenie w nim zawarte odnosi się do fikcyjnych transakcji i jego celem jest zapobieżenie wykorzystywania "pustych dokumentów". Uregulowanie to od 1 czerwca 2005 r. zostało przeniesione do ustawy o podatku od towarów i usług - art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a dodany przez art. 1 pkt 22 lit. b ustawy z dnia 21 kwietnia 2005r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz.U. Nr 90, poz. 756). Zatem podstawą opodatkowania podatkiem od towarów i usług jest obrót, ale uwzględniając treść art. 29 ustawy o VAT oczywistym jest, że nie chodzi tu o obrót formalny wynikający tylko z treści faktury, ale o obrót rzeczywisty od strony podmiotowej (sprzedaży dokonuje podmiot wskazany na fakturze jako sprzedawca towaru) i przedmiotowej (obrót towarem wyszczególnionym na fakturze).

Dyrektor Izby Skarbowej przyznał, iż nie kwestionuje samego faktu zakupu paliwa przez stronę. Podatnik faktycznie kupował paliwo od podmiotów podających się za A. i B., płacił za zakupiony towar, a paliwo wykorzystywał w prowadzonej działalności gospodarczej. Jednakże podkreślił, iż dla odliczenia podatku VAT naliczonego z faktur niedokumentujących faktycznych transakcji gospodarczych nie ma znaczenia brak świadomości nabywcy co do rzetelności sprzedawcy oraz pochodzenia kupowanego towaru. Okolicznością łagodząca nie może być również fakt dołożenia należytej staranności przy weryfikacji kontrahenta. Przepisy prawa podatkowego obowiązujące w 2005 r. były w tym zakresie bardzo restrykcyjne i zabraniały obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur stwierdzających czynności, które nie zostały dokonane.

W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej sam brak świadomości co do pochodzenia i rodzaju kupowanego towaru nie może być okolicznością łagodzącą przy odliczaniu kwot wykazanych jako podatek na fikcyjnych - pod względem podmiotowym i przedmiotowym – fakturach VAT. Jednak pomimo tych twierdzeń organ odwoławczy uznał, że podatnik, dokonując zakupu produktu ropopochodnego rzekomo do Spółek A. i B., nie dołożył należytej staranności przy weryfikacji swoich kontrahentów. W skazując na wyjaśnienia skarżącego złożone w dniu 19 października 2010 r. organ stwierdził, że jego wiedza o ww. firmach jest niewielka, a nawet żadna. Nie pamięta jak nawiązał kontakt z tymi przedsiębiorstwami; paliwo zamawiał telefonicznie. Zamawiając paliwo kierował się jego niższą ceną (ok. 20 – 30 gr na litrze) i szybkością dostawy. Faktury za bieżącą dostawę otrzymywał od kierowcy i za dokonaną dostawę płacił gotówka po zatankowaniu.

W skardze złożonej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi W. W. wniósł o uchylenie ww. decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania, zarzucając zaskarżonej decyzji naruszenie art. 120 w związku z art. 191, art. 180 i art. 187 Ordynacji podatkowej w sposób mający istotny wpływ na wynika sprawy, w konsekwencji czego naruszono art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Skarżący uważa, iż stwierdzenia Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. zawarte w uzasadnieniu decyzji, co do faktycznego zakupu paliwa od podmiotów A. i B., są sprzeczne z ustaleniami, że podatnik odliczył podatek naliczony VAT z faktur niedokumentujących rzeczywistych zdarzeń.

W ocenie skarżącego materiał dowodowy zebrany w sprawie nie dotyczy jego osoby (jego działań), a odnosi się do szeregu podmiotów działających w sposób zorganizowany w "łańcuszku" dostaw. W niniejszej sprawie zebrany materiał dowodowy oraz jego ocena nie daje podstaw do wykazania by podatnik posiadał świadomość dokumentowania fakturami zdarzeń, które wiązały się z przestępstwem.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje:

Skarga nie ma uzasadnionych podstaw.

Na wstępie przypomnieć należy, iż podatek od towarów i usług jest podatkiem obciążającym wydatki; z ekonomicznego punktu widzenia obciąża jedynie wydatki o charakterze konsumpcyjnym. Jest też podatkiem pośrednim, gdyż z założenia podmiot będący podatnikiem nie ponosi faktycznego, ekonomicznego ciężaru podatku; ciężar podatku jest przerzucany na inny podmiot - w tym przypadku będący konsumentem wytwarzanych przez podatnika towarów lub świadczonych przezeń usług. Podkreślenia wymaga również to, iż od dniem 1 maja 2004 r. Rzeczpospolita Polska stała się członkiem Unii Europejskiej, co wiązało się z obowiązkiem dostosowania polskich regulacji dotyczących podatku od towarów i usług do przepisów unijnych w zakresie VAT. Oznacza to, że podatek od towarów i usług jest podatkiem zharmonizowanym, a więc wykładnia polskich przepisów ustawy o podatku od towarów i usług powinna być dokonywana z uwzględnieniem przepisów prawa unijnego, regulujących zasady opodatkowania tym podatkiem, także z uwzględnieniem wykładni tych przepisów prawa unijnego dokonywanych przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Zatem sądy państw członkowskich nie powinny przyjmować innej interpretacji prawa wspólnotowego niż wskazana w orzeczeniu TSUE, zawierającym wykładnię stosownych przepisów tego prawa, gdyż celem orzeczenia TSUE jest zapewnienie jednolitego stosowania prawa wspólnotowego we wszystkich państwach członkowskich.

W postanowieniu z dnia 6 lutego 2014 r. C-33/13 (pkt 23 i 24 uzasadnienia) Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej wskazał, że zgodnie z utrwalonym już orzecznictwem prawo podatników do odliczenia od podatku VAT, który są zobowiązani zapłacić, podatku VAT należnego lub zapłaconego z tytułu towarów i usług otrzymanych przez nich stanowi podstawową zasadę wspólnego systemu podatku VAT ustanowionego przez prawodawcę Unii (zob. w szczególności wyroki: z dnia 21 czerwca 2012 r. w sprawach połączonych C-80/11 i C-142/11 Mahagében i David, pkt 37 i przytoczone tam orzecznictwo; z dnia 6 września 2012 r. w sprawie C-324/11 Tóth, pkt 23; a także z dnia 6 grudnia 2012 r. w sprawie C-285/11 Bonik, pkt 25). Prawo do odliczenia przewidziane w art. 17 i nast. szóstej dyrektywy stanowi integralną część mechanizmu podatku VAT i co do zasady nie podlega ograniczeniu. W szczególności przysługuje ono bezpośrednio w stosunku do całego podatku obciążającego transakcje powodujące naliczenie podatku (zob. w szczególności ww. wyroki: w sprawach połączonych Mahagében i David, pkt 38; w sprawie Tóth, pkt 24; a także w sprawie Bonik, pkt 26 i przytoczone tam orzecznictwo).

W niniejszej sprawie organy podatkowe nie zakwestionowały skarżącemu faktu nabycia paliwa do napędu samochodów ciężarowych w poszczególnych miesiącach 2005 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. zakwestionował podatnikowi możliwość pomniejszenia podatku należnego VAT o podatek naliczony z faktur dokumentujących zakup paliwa od Spółek A. i B.; faktury wystawione przez te Spółki nie odzwierciedlały rzeczywistości gospodarczej. Organ odwoławczy uznał, iż faktura nieodzwierciedlająca rzeczywiście dokonanej sprzedaży przez jej wystawcę nie upoważnia odbiorcy tej faktury do odliczenia wykazanego w niej podatku, nawet gdy pozostaje on w dobrej wierze, że wszedł w posiadanie towaru na podstawie skutecznej umowy cywilnoprawnej.

W polskiej ustawie z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) zasadę odliczania podatku VAT naliczonego od podatku VAT należnego reguluje art. 86. Zgodnie z tym przepisem "w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124" (ust. 1), a "kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług" (ust. 2 pkt 1 lit a). Z kolei art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT, zawiera ograniczenie w obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego, m.in., gdy wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne stwierdzały czynności, które nie zostały dokonane - w części dotyczącej tych czynności.

Przepisy cytowanego art. 86 polskiej ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług odzwierciedlają regulacje zawarte w art. 17 VI Dyrektywy oraz art. 167 i art. 168 lit. a Dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U.UE.L.2006.347.1). Prawo do odliczenia podatku naliczonego, czy też - jak określa to przepis ustawy - prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, jak wyżej wskazano, jest zatem podstawowym i fundamentalnym prawem podatnika, wynikającym z samej konstrukcji podatku od towarów i usług, jako podatku od wartości dodanej.

Jak wcześniej wskazano, interpretacja przepisów art. 86 ust. 1, art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a, art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, musi być dokonywana przez organy podatkowe z uwzględnieniem przepisów prawa unijnego, regulujących zasady opodatkowania tym podatkiem, a także z uwzględnieniem wykładni tych przepisów dokonywanych przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej.

Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w cytowanym wyżej postanowieniu z dnia 6 lutego 2014 r. C-33/13 dokonał zestawienia własnych orzeczeń, w których analizowano kwestię odliczenia podatku naliczonego VAT i stwierdził, że "Szóstą dyrektywę Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku, zmienioną dyrektywą Rady 2001/115/WE z dnia 20 grudnia 2001 r., należy interpretować w ten sposób, że sprzeciwia się ona temu, aby podatnikowi odmówiono prawa do odliczenia podatku od wartości dodanej należnego lub zapłaconego z tytułu towarów otrzymanych przez niego, na tej podstawie, iż biorąc pod uwagę przestępstwa lub nieprawidłowości, jakich dopuścił się wystawca faktury dotyczącej tej dostawy, uznaje się, że nie została ona rzeczywiście dokonana przez rzeczonego wystawcę, chyba że zostanie wykazane na podstawie obiektywnych przesłanek - bez wymagania od podatnika podejmowania czynności sprawdzających, które nie są jego zadaniem - iż podatnik ten wiedział lub powinien był wiedzieć, że wskazana dostawa wiąże się z przestępstwem w dziedzinie podatku od wartości dodanej, co ustalić powinien sąd odsyłający".

Nie można zatem zgodzić się z twierdzeniem Dyrektora Izby Skarbowej, że dla możliwości odliczenia podatku VAT naliczonego nie ma znaczenia to, iż nabywca towaru pozostaje w dobrej wierze, iż wszedł w posiadanie towaru na podstawie skutecznej umowy cywilnoprawnej (brak świadomości nabywcy, co do nierzetelności sprzedawcy oraz nielegalnego źródła pochodzenia towaru). Jednak gdy faktury są nierzetelne i nie odzwierciedlają rzeczywistego obrotu gospodarczego, organy podatkowe powinny ocenić na podstawie zebranego materiału dowodowego, czy skarżący wiedział lub powinien był wiedzieć, że uczestniczy w nielegalnej transakcji, że dostawa, w której uczestniczy wiąże się z przestępstwem w dziedzinie podatku od wartości dodanej.

Podkreślić należy, że w ww. postanowieniu Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej wskazał, iż organy podatkowe nie mogą w sposób generalny wymagać, by podatnik zamierzający skorzystać z prawa do odliczenia podatku VAT badał, czy wystawca faktury za towary lub usługi, których odliczenie ma dotyczyć, dysponuje towarami będącymi przedmiotem transakcji i jest w stanie je dostarczyć oraz czy wywiązuje się z obowiązku złożenia deklaracji i zapłaty podatku VAT, w celu upewnienia się, że podmioty działające na wcześniejszych etapach obrotu nie dopuszczają się do nieprawidłowości lub przestępstwa, albo żeby podatnik ten posiadał potwierdzające to dokumenty (zob. pkt 39 oraz wyroki w sprawach połączonych C-80/11 i C-142/11 Mahageben i David, pkt 61; w sprawie ŁWK – 56, pkt 61; a także postanowienie w sprawie C-563/11 Frvards V, pkt 41). Trybunał zaznaczył jednak (pkt 38 i 41 uzasadnienia), że jeżeli istnieją przesłanki, by podejrzewać istnienie nieprawidłowości lub przestępstwa, przezorny przedsiębiorca powinien, zależnie od okoliczności konkretnego wypadku, zasięgnąć informacji na temat podmiotu, u którego zamierza nabyć towary lub usługi, w celu upewnienia się co do jego wiarygodności (zob. wyrok w sprawach połączonych Mahagében i David, pkt 60; także postanowienie w sprawie Forvards V, pkt 40). Jeśli jednak dokumenty przedstawione przez odbiorcę zakwestionowanych faktur również zawierały nieprawidłowości lub dana dostawa wiązała się z innymi nieprawidłowościami, które mógł zauważyć odbiorca, stanowi to okoliczność, którą należy uwzględnić przy całościowej ocenie, której musi dokonać sąd krajowy (zob. podobnie wyrok w sprawie ŁWK - 56, pkt 63; a także postanowienie w sprawie Forvards V, pkt 43).

Wykazanie zatem przez organy podatkowe, iż podatnik wiedział lub powinien był wiedzieć, że dostawa towarów wiąże się z nieprawidłowościami w dziedzinie podatku od wartości dodanej, powinno nastąpić w pierwszej kolejności poprzez ocenę okoliczności zawarcia transakcji zakupu towarów. Ten aspekt sprawy został w niniejszej sprawie przez organy podatkowe oceniony. Słusznie Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, iż skarżący nie dołożył należytej staranności przy weryfikacji kontrahentów, tym samym nie dochowali należytej ostrożności w prowadzeniu działalności gospodarczej. Z wyjaśnień W. W. wynika, że paliwo zamawiał telefonicznie, a paliwo przywozili kierowcy z wypisaną fakturą (wyjaśnienia z 19 października 2010 r.).

W ocenie Sądu zamawianie towarów telefonicznie jest jak najbardziej dopuszczalne w obecnym obrocie gospodarczym, pod warunkiem, że zamawiający potrafi zweryfikować osobę, u której zamawia określony towar. W niniejszej sprawie podatnik nie potrafił udowodnić, że to właśnie u przedstawicieli firm: A. i B. składał zamówienia na zakupu paliwa; nie jest w stanie wykazać też, że przywożone paliwo pochodziło od tych podmiotów, skoro dokument faktury nie był wypisywany przy dostawie paliwa, a pieniądze za dostarczony towar przekazywano kierowcom, co do których podatnik również nie miał pewności, że działają w imieniu A. i B.. Te okoliczności faktyczne wskazują, że podatnik - bez podejmowania dodatkowych czynności sprawdzających - powinien zauważyć, że wskazana dostawa paliwa może wiązać się z nieprawidłowościami w dziedzinie podatku od wartości dodanej.

Zasada prawdy obiektywnej (art. 122 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej) wymaga, aby organy podatkowe podjęły wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego. Ramy działania tej zasady w postępowaniu podatkowym wyznacza norma prawa materialnego, która ma być zastosowana w indywidualnej sprawie. Dlatego jeżeli istniały podstawy do ograniczenia prawa w odliczeniu podatku naliczonego VAT z przyczyn wskazanych wyżej, za nieuzasadnione należało uznać zarzuty naruszenia wskazanych w skardze przepisów postępowania podatkowego i przepisów prawa materialnego.

Z powyższych względów na podstawie art. 151 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012 r., poz. 270), Sąd skargę oddalił.

J.B.