I SA/Sz 1223/13

Uzasadnienie

Zaskarżoną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie decyzją z dnia 30.08.2013 r. nr [...] , wydaną na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 i art. 21 § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) - zwanej dalej "O.p.", art. 1a ust, 1 pkt 3, art. 2 ust. 1 i ust. 2, art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a), art. 6 ust. 9 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2010 r. nr 95, poz. 613 ze zm.) - zwanej dalej "u.p.o.l.", art. 1 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (Dz. U. z 2006 r. nr 136, poz. 969 ze zm.), art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. - Prawo geodezyjne i kartograficzne (Dz. U. z 2000 r. nr 100, poz. 1086 ze zm.), Samorządowe Kolegium Odwoławcze utrzymało w mocy decyzję Burmistrza z dnia 30.01.2013 r., nr [...] , którą określono S. (zwanej dalej "Spółką", "podatnikiem" lub "skarżącą") wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2009 r. w łącznej kwocie [...] zł od przedmiotów opodatkowania położonych w Gminie, tj.:

– od gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej za okres od stycznia do września od powierzchni [...] m2 oraz za okres od października do grudnia od powierzchni [...] m2,

– od budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej za okres od stycznia do września o powierzchni [...] m2,

– od budowli za okres od stycznia do sierpnia o wartości [...] zł oraz za okres od września do grudnia o wartości [...] zł.

Z uzasadnienia decyzji organu I instancji wynika, że w dniu 19.01.2009 r. do Burmistrza wpłynęła deklaracja na podatek od nieruchomości na rok 2009 sporządzona przez S. z siedzibą w [...] , w której wykazano podatek w wysokości [...] (wynikającą z opodatkowania: powierzchni [...] m2 gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej i [...] m2 budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej oraz budowli o wartości [...] zł). Następnie wpłynęły korekty deklaracji podatkowej (m.in. związane z obniżeniem wartości budowli o kwotę [...] zł w związku ze sprzedażą w dniu 04.08.2009 r. środków trwałych - instalacji elektroenergetycznej i instalacji wody przemysłowej, oraz ze sprzedażą w dniu 04.09.2009 r. działki [...] o powierzchni [...] ha wraz z budynkiem o powierzchni [...] m2).

Organ I instancji, postanowieniem z 22.10.2012 r. nr [...] , wszczął z urzędu wobec Spółki postępowanie podatkowe w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za rok 2009, w toku którego ustalono, że podatnik jest osobą prawną i przedsiębiorcą prowadzącym działalność gospodarczą w zakresie wydobycia kopalin, eksploatującym na terenie gminy zakład [...] "K." i "K. [...] ". Organ ustalił również, że w 2009 r. Spółka była:

1) właścicielem nieruchomości gruntowych, położonych w obrębie P. i stanowiących działki o numerach ew.: [...] (o powierzchni [...] ha), [...] ([...][ha), [...] ([...] ha),); przy czym, jak stwierdzono, aktem notarialnym z dnia 04.09.2009 r. (Rep A[...] ) Spółka sprzedała R. W. nieruchomość stanowiącą działki nr [...] wraz z budynkiem położonym na tej nieruchomości;

2) dzierżawcą części działki nr [...] w obrębie P. o powierzchni [...] ha stanowiącej własność Gminy (umowa dzierżawy z dnia 12.10.2007 r. na okres 3 lat od 01.10.2007 r. na cele transportu, przemieszczania mas nadkładu oraz do ustawienia sprzętu wydobywczego, a zatem przeznaczonej na działalność gospodarczą) oraz działek nr [...] i [...] , w tym samym obrębie, stanowiących własność osób prywatnych, a zatem niepodlegających obowiązkowi podatkowemu dzierżawcy;

3) posiadaczem bez tytułu prawnego (art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. b) u.p.o.l.) nieruchomości gruntowej będącej własnością Skarbu Państwa, stanowiącej działkę nr [...] o powierzchni [...] ha, położonej w obrębie K. i sklasyfikowanej w ewidencji gruntów w całości jako "K", na której w roku podatkowym 2009 prowadziła rekultywację gruntu i dla której Starosta P. wydał decyzję nr [...] o uznaniu rekultywacji za zakończoną dopiero 15.05.2012 r. Organ wskazał przy tym, że z decyzji [...] Wojewódzkiego Inspektora Nadzoru Geodezyjnego w S. z dnia 23.05.2011 r., [...] , wynika, że podatnik nie objął tytułu prawnego użytkowania do działek:[...] ,[...],[...], [...], [...] , ale był zobowiązany aż do wydania w/w decyzji Starosty P. z dnia 15.05.2012 r. o zakończeniu rekultywacji - do prowadzenia rekultywacji tej działki jako posiadacz bezumowny gruntu Skarbu Państwa, co potwierdziło Starostwo Powiatowe w M. w piśmie z dnia 13.06.2012 r. Klasyfikacja gruntów jako "K" istnieje na działce nr [...] nieprzerwanie od 1985 r. przez cały rok podatkowy 2009, co ustalono na podstawie pism Starostwa Powiatowego w M. z dnia 27.03.2008 r. i z 25.05.2012 r. oraz załączonych do tego ostatniego - wypisów z ewidencji gruntów według stanu na 01.01.2009 r. i na 01.01.2010 r. W przedmiotowej ewidencji gruntów podatnik do dnia 10.03.2009 r. figurował jako użytkownik działek nr ew. [...],[...], [...], [...] z klasyfikacją "K" stanowiących własność Skarbu Państwa.

Organ I instancji wymienił również dokumenty urzędowe (m.in. decyzję Naczelnika Miasta i Gminy w B. z dnia 09.07.1985 r. nr [...] o wyłączeniu z produkcji rolnej dz. ew nr [...] i [..] ) i prywatne, na podstawie których dokonał ustaleń odnośnie powierzchni gruntów będących w posiadaniu podatnika, a równocześnie w roku 2009 wyłączonych z produkcji rolnej lub leśnej i objętych działalnością gospodarczą w zakresie wydobywania kruszywa lub przeznaczonych, czy też będących w trakcie procesu rekultywacji. Wskazał także, że niecelowe było przeprowadzenie dowodu z oględzin nieruchomości objętych niniejszym postępowaniem, albowiem nie jest możliwe w chwili obecnej ustalenie w terenie stanu faktycznego sprzed [...] lat, zaś zgromadzona w sprawie dokumentacja wystarczy dla dokonania odpowiednich i wiarygodnych ustaleń w zakresie niezbędnym dla ustalenia zobowiązania podatkowego.

Organ I instancji odniósł się również do działki nr [...] o powierzchni [...] ha, co do której Spółka w deklaracji na podatek od nieruchomości za 2009 r. wykazała część jej powierzchni jako związaną z działalnością gospodarczą ([...] ha), a część jako rolną ([...] ha). Organ, w oparciu o zgromadzone dowody, stwierdził mianowicie, że – wbrew stanowisku podatnika – w 2009 r. działka [...] na całej powierzchni była zajęta na prowadzenie działalności gospodarczej.

W konsekwencji, na podstawie materiału dowodowego zebranego w sprawie, organ I instancji w ujęciu tabelarycznym przedstawił ustalony stan zagospodarowania gruntów będących własnością podatnika lub znajdujących się w jego posiadaniu gruntów Skarbu Państwa bądź Gminy – z podziałem na okresy od stycznia do września 2009 r. i od października do grudnia 2009 r. (z uwagi na umowę sprzedaży z dnia 04.09.2009 r.), wymieniając poszczególne działki z podaniem ogólnej ich powierzchni ([...] ha), powierzchni gruntów związanych z działalnością wydobywczą ([...] ha), powierzchni gruntów rekultywowanych ([...] ha) oraz powierzchni gruntów rolnych i leśnych ([...]ha). Organ stwierdził także, że działki wymienione w zestawieniu nie były wyłączone z produkcji rolnej lub leśnej w całości i podlegały działalności wydobywczej lub rekultywacji w pewnych częściach, oraz że nie znaleziono podstaw, aby kwestionować podane przez Spółkę powierzchnie gruntów przeznaczonych na działalność wydobywczą.

W odniesieniu do działek o numerach [...], [...], [...], [...] organ I instancji oparł się na danych z ewidencji gruntów, w której przedmiotowe działki zostały sklasyfikowane w całości jako użytek "K", a niejako grunty rolne albo leśne (vide: art. 21 ustawy - Prawo geodezyjne i kartograficzne). Przy czym, z uwagi na fakt, że Starosta M. orzekł - decyzjami z dnia 25.03.2002 r. w odniesieniu do działki nr [...] o powierzchni [...] ha i z dnia 08.06.2005 r. w odniesieniu do działek nr [...], [...] o łącznej powierzchni [...] ha - o uznaniu za zakończoną rekultywacji przedmiotowych gruntów, wskazane w tych decyzjach działki nie zostały uznane za grunty podlegające opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości.

Organ I instancji nie znalazł również podstaw do zakwestionowania pierwotnie wykazanych, a następnie skorygowanych przez podatnika, wartości budowli oraz powierzchni budynku związanego z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Przedstawiając uzasadnienie prawne podjętego rozstrzygnięcia, organ I instancji przywołał przepisy: art. 2 ust. 2, art. 6 ust. 9 u.p.o.l., art. 2 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. z 2010 r. nr 220, poz. 1447), art. 21 ust. 1 i art. 22 ust. 2 ustawy – Prawo geodezyjne i kartograficzne oraz art. 20 ust. 1-3 i art. 22 ust. 4 ustawy z dnia 3 lutego 1995 r. o ochronie gruntów rolnych i leśnych (Dz. U. z 2004 r. nr 121, poz. 1266). Na poparcie swojego stanowiska organ wskazał na orzecznictwo sądowe.

Nie zgadzając się z powyższą decyzją, Spółka wniosła odwołanie, w którym decyzji tej zarzuciła szereg naruszeń związanych zarówno ze wszczęciem postępowania (wydanie dwóch postanowień - z 29.11.2010 r. i z dnia 22.10.2012 r. -o wszczęciu postępowania podatkowego w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2009 r.), jego prowadzeniem (m.in.: nieprzeprowadzenie oględzin i dowodu z opinii biegłego; przewlekłość postępowania; niepodjęcie wszystkich działań mających na celu ustalenie, czy grunty posiadane przez Spółkę były czy też nie były zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej, a jeśli tak – to o jakiej powierzchni; nieodpowiadające u.p.o.l. ustalenie i twierdzenie, że grunty wymienione w decyzji, w tym objęte obowiązkową rekultywacją poeksploatacyjną, były zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej; niewykazanie faktu posiadania przez Spółkę "bez tytułu prawnego" części gruntów wskazanych w decyzji), jak i uzasadnieniem decyzji (w tym m.in: posługiwanie się nieprawdziwym twierdzeniem, że Spółka eksploatuje na terenie Gminy zakład [...] K. i K. [...]; powoływanie się na dowody niedotyczące Spółki - np. decyzję Naczelnika Miasta i Gminy z dnia 09.07.1985 r., kiedy to Spółka jeszcze w ogóle nie istniała).

W wyniku rozpatrzenia sprawy zainicjowanej odwołaniem Spółki Samorządowe Kolegium Odwoławcze orzekło o utrzymaniu w mocy decyzji organu I instancji, jako zgodnej z przepisami prawa i wydanej w następstwie prawidłowo przeprowadzonego postępowania dowodowego.

Uzasadniając podjęte rozstrzygnięcie, organ odwoławczy w pierwszej kolejności odniósł się do zarzutów podniesionych w odwołaniu, uznając je za niezasadne. I tak, Kolegium stwierdziło, że:

1) wbrew zarzutowi Spółki - nazwa podatnika w zaskarżonej decyzji jest tożsama z nazwą podatnika widniejącą w odwołaniu, dokumentach zgromadzonych w sprawie, a przede wszystkim w danych w Krajowym Rejestrze Sądowym;

2) prowadzenie postępowania podatkowego przez okres dłuższy niż czas przewidziany w ustawie nie ma negatywnych skutków w zakresie oceny decyzji kończącej to postępowanie i nie może być brany przez to pod uwagę w postępowaniu odwoławczym;

3) wydanie dwóch postanowień o wszczęciu postępowania w sprawie określenia podatnikowi wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2009 r. nie stanowi uchybienia skutkującego koniecznością uchylenia zaskarżonej decyzji. Zaskarżona decyzja kończy postępowanie wszczęte postanowieniem z dnia 22.10.2012 r. i rozstrzyga o zobowiązaniu podatkowym podatnika w podatku od nieruchomości na rok 2009. Prowadzenie innego postępowania w tym samym przedmiocie jest w sytuacji wydania wskazanej decyzji bezprzedmiotowe i powinno skutkować jego umorzeniem.

4) nie można uznać za wadę postępowania powodującą wadliwość zaskarżonej decyzji nieprzeprowadzenie dowodu z opinii biegłego geodety, który to dowód nie mógłby być przeprowadzony - jak to wyjaśnia podatkowy organ I instancji w piśmie z dnia 20.05.2013 r. - z uwagi na odmowę dokonania tej czynności przez geodetę, jak również ze względu na fakt, że nawet faktyczne zrekultywowanie wyrobiska nie skutkuje zmianą stawki podatkowej do momentu wydania decyzji o uznaniu rekultywacji za zakończoną, co potwierdza orzecznictwo sądów administracyjnych;

5) nie było konieczne przesłuchanie strony co do tego, czy miała ona w 2009 r. wolę posiadania działki nr [...], gdyż okoliczność tę ustala się nie na podstawie oświadczenia strony - podatnika, lecz jego działań, które przejawiały bądź nie przejawiały woli posiadania tej nieruchomości;

6) podnoszona przez stronę okoliczność wydania decyzji przez Naczelnika Miasta i Gminy w B. z dnia 09.07.1985 r. o przekazaniu nieruchomości i zezwoleniu na wyłączenie nieruchomości z produkcji rolnej i leśnej, przed datą powstania S. nie powoduje, że nie ma ona znaczenia w sprawie. W sprawie istotne są bowiem zarówno okoliczności dotyczące opodatkowanego gruntu, jak również dotyczące działań S. [...] dokonywanych na tym gruncie w 2009 r. Wskazana decyzja nie dokumentuje działań S. [...] , lecz odnosi się wyłącznie do gruntu. W połączeniu z innymi dokumentami powołanymi przez organ I instancji decyzja ta pozwala na ustalenie, że opodatkowane w sprawie działki stanowiły grunty [...] kruszyw;

7) działka nr [...] będąca własnością Skarbu Państwa pozostawała w 2009 r. w posiadaniu S. [...] , czego dowodzą powołane przez organ I instancji w uzasadnieniu decyzji okoliczności i dokumenty. Przy czym wolę posiadania tej nieruchomości, która przejawiała się w dokonywaniu na niej działań z zakresu rekultywacji gruntu, przyznaje sama Spółka, stwierdzając w odwołaniu, że przeprowadziła rekultywację gruntów będąc do tego zobowiązana na podstawie umowy, a jej zakończenie potwierdza decyzja z dnia 15.05.2012 r.;

8) organ I instancji zasadnie opodatkował całą powierzchnię działki nr [...] , jako objętej w całości działaniami rekultywacyjnymi.

Dalej, w uzasadnieniu rozstrzygnięcia, Kolegium wskazało, że zajęcie gruntu na prowadzenie działalności gospodarczej - co ma znaczenie przy gruntach stanowiących użytki rolne - polega na faktycznym jego wykorzystywaniu w tej działalności. Przywołując treść art. 1a ust. 1 pkt 4 u.p.o.l. oraz art. 2 ust. 1 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej, Kolegium wyjaśniło, co oznacza pojęcie "działalność gospodarcza".

Organ odwoławczy wyjaśnił również, czy ww pojęcie obejmuje rekultywację gruntów poeksploatacyjnych. Organ wskazał mianowicie, że działalność gospodarcza w zakresie wydobywania kopalin ze złóż wymaga uzyskania koncesji (art. 15 ust. 1 Prawa geologicznego i górniczego) oraz że decyzją Wojewody G. z dnia 05.06.1992 r. udzielono Spółce koncesję na wydobywanie kruszywa naturalnego "K.", natomiast decyzją Wojewody G. z dnia 30.08.1994 r. udzielono Spółce koncesję na wydobywanie kruszywa ze złoża "K. [...]". Decyzją z dnia 28.06.2007 r., znak:[...] , Marszałek Województwa [...] zmienił ww decyzję z dnia 30.08.1994 r. m.in. w ten sposób, że wydobycie kopaliny ze złoża kruszywa naturalnego "K. [...]" odbywać się będzie na terenie działek nr [...] [...] [...] [...] obręb P. Kolegium podkreśliło w tym miejscu, że Spółka w dniu 20.05.2007 r. wystąpiła do Starosty M. z wnioskiem o ustalenie kierunku rekultywacji gruntów rolnych i leśnych czasowo zajętych pod potrzeby [...] "K.", wskazując projektowany kierunek rekultywacji jako zadrzewieniowo-zakrzewieniowy z możliwością turystycznego i rekreacyjnego wykorzystania oraz zalesień.

W ocenie organu odwoławczego, "poszukiwanie, rozpoznawanie i wydobywanie kopalin ze złóż" oznacza w tym przepisie rodzaj działalności podejmowanej przez przedsiębiorcę, która wchodzi w zakres pojęcia "działalności gospodarczej", nie zaś rodzaj faktycznie wykonywanych działań technologicznych. Zatem działalnością gospodarczą w rozumieniu ustawy o swobodzie działalności gospodarczej będzie zarówno poszukiwanie, rozpoznawanie lub eksploatacja zasobów naturalnych, przy czym przedsiębiorca może prowadzić działalność w zakresie jednego, dwóch lub wszystkich tych trzech rodzajów działalności dotyczących zasobów naturalnych. Z przepisu tego nie wynika więc, aby działalność gospodarcza przedsiębiorcy dotycząca zasobów naturalnych mogła obejmować jedynie poszukiwanie, rozpoznawanie i eksploatację zasobów naturalnych, rozumiane jako kolejne fazy związane z wydobywaniem kopalin. Z tego też względu, w ocenie organu odwoławczego, okres następujący po faktycznym zakończeniu wydobywania kopalin, a więc zarówno okres demontażu maszyn i urządzeń, jak i okres rekultywacji gruntu, na którym wydobywano kopaliny, jest okresem prowadzenia działalności gospodarczej na tym gruncie, albowiem taka działalność jest ściśle związana z wydobywaniem kopalin i to właśnie na tym podmiocie wydobywającym kopaliny ciąży obowiązek przeprowadzenia rekultywacji gruntu.

Następnie, przywołując treść przepisów art. 4 pkt 18 i pkt 26, art. 20 ust. 1, ust. 3, i ust. 4, art. art. 22 ust. 1 i ust. 2 ustawy o ochronie gruntów rolnych i leśnych, dotyczących rekultywacji, organ odwoławczy stwierdził, że rekultywacja gruntu mieści się w pojęciu działalności gospodarczej polegającej na wydobywaniu kopalin, podobnie zresztą jak fazy poprzedzające faktyczne ich wydobywanie na działce, np. wycinka drzew, zdejmowanie humusu (warstwy próchniczej) i innych warstw gruntu, umożliwiające dostęp do kopaliny.

Kolegium przywołało również przepisy art. 102 ust. 1 i ust. 6, art. 103 ust. 1, art. 106 ust. 1 i ust. 2 oraz art. 126 ust. 1 i ust. 2 ustawy z dnia 27 kwietnia 2004 r. o ochronie środowiska, uznając na tej podstawie, że grunty poddane procesowi rekultywacyjnemu są zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej. Do rekultywacji gruntów poeksploatacyjnych przedsiębiorcę zobowiązują przepisy wymienionych ustaw.

W świetle powyższego organ odwoławczy stwierdził, że rekultywacja gruntów poeksploatacyjnych jest procesem wieloetapowym, który przygotowuje się, planuje i wykonuje na każdym etapie prowadzonej działalności gospodarczej. Czynności rekultywacyjne stają się częścią składową działalności gospodarczej w zakresie wydobywania kopalin, od chwili uzyskania koncesji. Do czasu zakończenia rekultywacji stwierdzonej ostateczną decyzją właściwego organu administracyjnego grunty te są nie tylko związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, ale także faktycznie zajęte na jej prowadzenie, co w świetle przepisów art. 2 ust. 1 i ust. 2 w związku z art. 1a ust. 1 pkt 3 i pkt 4 u.p.o.l. powoduje, że podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości według stawek najwyższych.

Na poparcie swojego stanowiska organ przywołał uchwałę składu siedmiu sędziów Sądu Najwyższego z dnia 27.04.1994 r., sygn. akt III AZP 5/94 (ONSP 1999/13/154), oraz orzeczenia sądów administracyjnych.

Organ odwoławczy wskazał również, że dla określenia sposobu opodatkowania gruntów istotne znaczenie ma okoliczność ich sklasyfikowania oraz że - z uwagi na regulację zawartą w art. 21 ust. 1 ustawy - Prawo geodezyjne i kartograficzne - określając wysokość zobowiązania podatkowego organ podatkowy jest związany informacjami zawartymi w ewidencji gruntów i budynków Nie może we własnym zakresie dokonywać zmiany lub interpretacji tych informacji. Jeżeli natomiast strona nie zgadza się z treścią tych informacji, to powinna wystąpić do właściwego organu administracji geodezyjno-kartograficznej, a dopiero po wprowadzeniu zmian w ewidencji gruntów i budynków domagać się od organów podatkowych zmiany sposobu opodatkowania określonych nieruchomości po dacie wprowadzenia zmiany. Podważenie tychże danych, o jakim wspomina organ podatkowy oraz odwołujący się, może dotyczyć jedynie dokumentu urzędowego, to jest wypisu z tego rejestru, czy zawiadomienia o zmianach w ewidencji. Organ podatkowy jest zobowiązany oprzeć się na danych z ewidencji i nie ma możliwości pominięcia ich przy wymiarze podatku.

W ocenie Kolegium, dane z rejestru gruntów potwierdzają ustalenia organu I instancji w zakresie opodatkowanych w sprawie gruntów Organ wskazał również, że nie ma przy tym znaczenia, czy dane te zaistniały w tej ewidencji z urzędu, czy na wniosek, a także to, czy strona bądź określony organ dopełnił swoich obowiązków w zakresie ich zmiany.

Końcowo, Kolegium stwierdziło także, że dane uwzględnione przez organ I instancji przy wymiarze podatku od nieruchomości w zakresie budynków i budowli zgodne są z danymi z deklaracji podatkowej (art. 181 O.p.).

Spółka, reprezentowana przez pełnomocnika, wniosła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie skargę na ww decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia 30 sierpnia 2013 r., domagając się jej uchylenia oraz poprzedzającej ją decyzji organu I instancji, przeprowadzenia dowodu z dokumentu wymienionego w treści skargi na okoliczności tam podane oraz obciążenia Kolegium kosztami postępowania, w tym kosztami zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

Zaskarżonej decyzji Spółka zarzuciła:

1) nieodniesienie się do podniesionego w odwołaniu zarzutu zawartego w złożonym odwołaniu, tj. naruszenia art. 22 ust. 2 ustawy - Prawo geodezyjne i kartograficzne przez niewłaściwe zastosowanie tego przepisu;

2) naruszającą prawo aprobatę wydania przez organ I instancji decyzji określającej wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2009 rok w następstwie postępowania podatkowego wszczętego z urzędu postanowieniem z dnia 22.10.2012 r. w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2009 rok, przy nie zakończeniu, prowadzonego już przez ponad dwa lata innego postępowania podatkowego, w tym samym przedmiocie, wszczętego postanowieniem z dnia 29.11.2010 r.,

3) niedopuszczalne wydanie dwóch postanowień w tym samym przedmiocie,

4) prowadzenie dwóch postępowań wobec Spółki, w tym samym przedmiocie, raz wszczętego w 2010 r. i drugi raz - w 2012 r., bez zakończenia tego pierwszego postępowania,

5) naruszającą prawo akceptację nieprzeprowadzenia, pomimo wydanego postanowienia w tym przedmiocie, dowodu z opinii biegłego i nieprzeprowadzenie tego dowodu bądź niepoinformowanie o tym dowodzie podatnika i nieumieszczenie w aktach sprawy opinii,

6) przewlekłość postępowania,

7) art. 122 i art. 187 O.p. przez niepodjęcie wszelkich działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz niezebranie i nierozpatrzenie całego materiału dowodowego w sprawie, w szczególności przez:

– nieprzeprowadzenie żadnego postępowania wyjaśniającego mającego na celu ustalenie, czy grunty posiadane przez Spółkę były czy też nie były zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej, a jeśli tak to jaki obszar był na ten cel zajęty,

– nieprzeprowadzenie dowodu, o którym mowa w art. 198 § 1 O.p., tj. oględzin, pomimo że dowód ten miałby istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy,

8) mylne i nieodpowiadające u.p.o.l. ustalenie i twierdzenie, że działka nr[...] , wymieniona decyzji, objętą rekultywacją poeksploatacyjną, w roku którego dotyczy decyzja, była zajęta na prowadzenie działalności gospodarczej,

9) art. 210 § 1 pkt 6 O.p. przez to, że decyzja została wadliwie uzasadniona w zakresie faktycznym i prawnym, a ponadto uzasadnienie to w wielu przypadkach jest lakoniczne, niewyczerpujące i bardzo często - całkowicie niezrozumiałe,

10) sprzeczność poczynionych ustaleń z treścią zebranego materiału dowodowego oraz nierozpatrzenie zebranego materiału dowodowego, w tym:

– niewykazanie faktu posiadania przez Spółkę "bez tytułu prawnego" części gruntów wskazanych w decyzji,

– niewyjaśnione opieranie się na dowodach niedotyczących Spółki - decyzja Burmistrza z 1985 r.,

– niewykazanie w decyzji faktu posiadania przez Spółkę w roku 2007 działki o nr [...] , oraz

– błędna ocena faktu posiadania działki nr[...] ,

11) posługiwanie się nieprawdziwym twierdzeniem, że Spółka eksploatuje na terenie Gminy zakład [...] K. i K. [...] ,

12) nieodniesienie się do zarzutu, że Spółka nie była obowiązana do płacenia podatku od nieruchomości za grunty niebędące w jej posiadaniu.

W uzasadnieniu skargi przedstawiono argumentację na poparcie stawianych zarzutów, wskazując w szczególności na:

1) nieodniesienie się przez Kolegium do zarzutu naruszenia art. 22 ust. 2 ustawy – Prawo geodezyjne i kartograficzne i podnosząc, że przypadku Spółki wyłączenie określonych gruntów z produkcji rolnej bądź leśnej wynikało i wynika wyłącznie z decyzji właściwych organów i (dodatkowo) ma charakter czasowy, w związku z czym w tym przypadku Spółka nie ma obowiązku zgłaszania staroście zmiany danych objętych ewidencją;

2) wady postępowania prowadzonego przez organ I instancji, a zaakceptowane przez Kolegium;

3) niezasadność i wadliwość stanowiska tego organu w przedmiocie działki o nr [...] - w zakresie dotyczącym zajęcia jej na prowadzenie działalności gospodarczej oraz posiadania tej działki przez Spółkę.

W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie uznał, co następuje:

Zgodnie z przepisem art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. nr 153, poz. 1269 ze zm.), kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.) - zwanej dalej "P.p.s.a.", sprawowana jest przez sądy administracyjne w oparciu o kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracji publicznej konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania, a także ustalenie, że decyzja lub postanowienie organu dotknięte jest wadą nieważności (art. 145 § 1 lit. a-c P.p.s.a.). Przy czym, jak stanowi art. 134 P.p.s.a., Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Kontrolując legalność zaskarżonej decyzji w przedstawionym wyżej zakresie, Sąd uznał, że skarga jest niezasadna, brak bowiem podstaw do stwierdzenia, że zaskarżona decyzja narusza w rozpoznawanej sprawie przepisy prawa w stopniu mającym wpływ na jej wynik.

W pierwszej kolejności zgodzić się należy z zarzutami skargi, że organ I instancji postanowieniem z dnia 15.10.2010 r., nr [...], wszczął z urzędu postępowanie w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za rok 2006, 2007, 2008, 2009 i 2010 dla S. [...] dla nieruchomości położonej w Gminie, obręb P. i K., a zatem wszczęcie postępowania z urzędu przez organ podatkowy postanowieniem z dnia 22.10.2012 r., nr.[...] , było błędne. Jednakże w żadnym miejscu osnowy lub uzasadnienia skargi skarżąca nie wykazała, jaki wpływ na wynik niniejszego postępowania miało to uchybienie. Naruszenie przepisów postępowania może polegać w szczególności na niedopełnieniu wynikających z tych przepisów obowiązków organu lub uniemożliwieniu stronie skorzystania z przysługujących jej uprawnień procesowych albo też błędnej wykładni tych przepisów. Sąd uchyla decyzję, jak wyżej podniesiono, tylko wówczas, gdy stwierdzone naruszenie przepisów postępowania mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a.). Przez możliwość istotnego wpływania na wynik sprawy należy rozumieć prawdopodobieństwo oddziaływania naruszeń prawa procesowego na treść decyzji, a więc na ukształtowanie w nich stosunku administracyjnoprawnego materialnego lub procesowego (vide: T. Woś, H. Knysiak-Molczyk, Postępowanie sądowoadministracyjne, Wydawnictwo Prawnicze LexisNexis, Warszawa 2004, s. 305). Postępowanie sądowe nie dostarczyło podstaw do uznania, że przy wydawaniu zaskarżonej decyzji organy naruszyły prawo w zakresie wskazanym w powołanym wyżej art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a., co skutkowałoby koniecznością wyeliminowania z obrotu prawnego zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu I instancji.

Podobnie, podnoszona przez skarżącą przewlekłość prowadzonego postępowania podatkowego nie może sama przez się skutkować uchyleniem zaskarżonej decyzji. Podkreślić bowiem należy, że w razie nieterminowego załatwienia sprawy przez organ administracji publicznej służą stronie specyficzne środki, przewidziane przepisami art. 139 i nast. O.p., z których - jak wynika z akt sprawy - Spółka nie skorzystała. Podnoszenie zatem zarzutu przewlekłości po ostatecznym załatwieniu sprawy nie może mieć znaczenia dla oceny zgodności z prawem kontrolowanej decyzji.

Skład orzekający w sprawie nie podzielił zarzutów skargi odnoszących się do naruszenia przez organy podatkowe innych przepisów postępowania. Organy podatkowe obu instancji nie naruszyły tych przepisów w sposób mogący mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Organy podatkowe prowadziły postępowanie podatkowe w sprawie zgodnie z zasadami ogólnymi określonymi w art. 122 i art. 187 § 1 O.p. oraz zgodne z art. 235 O.p. W sprawie przeprowadzono postępowanie dowodowe w zakresie niezbędnym do podjęcia rozstrzygnięcia, zebrany zaś materiał dowodowy został należycie rozpatrzony, a wydana w sprawie decyzja, zgodnie z art. 210 § 1 pkt 6 O.p., zawiera uzasadnienie faktyczne i prawne.

W szczególności na uwzględnienie nie zasługuje podniesiony przez skarżącą zarzut nieprzeprowadzenia dowodów z opinii biegłego, z oględzin oraz z przesłuchania strony na okoliczność woli posiadania działki nr [...] .

Niewątpliwie, zgodnie z art. 197 § 1 O.p., w przypadku gdy w sprawie wymagane są wiadomości specjalne, organ podatkowy może powołać na biegłego osobę dysponującą takimi wiadomościami w celu wydania opinii. Jak stanowi art. 198 § 1 O.p., organ podatkowy może w razie potrzeby przeprowadzić oględziny. Stosownie zaś do brzmienia art. 199 O.p., organ podatkowy może przesłuchać stronę po wyrażeniu przez nią zgody. Przytoczone przepisy pozostawiają organowi podatkowemu pewną swobodę w zakresie podjęcia decyzji o powołaniu biegłego, przeprowadzeniu oględzin i przesłuchania strony. Zostało to wyrażone przez użycie słowa "może", jednakże granice tej swobody są wyznaczone przez zasadę prawdy materialnej. A zatem, potrzeba przeprowadzenia wskazanych dowodów każdorazowo podlega ocenie organu podatkowego w zależności od okoliczności występujących w konkretnej sprawie.

Zdaniem Sądu, organ podatkowy, nie przekraczając granic wyznaczonych zasadą prawdy materialnej, odstąpił od dokonania oględzin nieruchomości skarżącej oraz od przeprowadzenie dowodu z opinii biegłego i z przesłuchania strony. Sąd nie dopatrzył się błędu w ocenie organu, który uznał, że oględziny nie są konieczne dla rozstrzygnięcia sprawy, gdyż nie jest możliwe w chwili obecnej ustalenie w terenie stanu faktycznego sprzed [...] lat, zaś zgromadzona w sprawie dokumentacja wystarczy dla dokonania odpowiednich i wiarygodnych ustaleń w zakresie niezbędnym dla ustalenia zobowiązania podatkowego.

Podobnie, za niewadliwe należy uznać stanowisko organu, który wskazał, że dowód w postaci opinii biegłego (geodety) na okoliczność zakończenia rekultywacji nie mógłby wywołać skutku w postaci zmiany stawki podatkowej w podatku od nieruchomości, gdyż skutek taki może wywołać jedynie wydanie przez właściwy organ decyzji o uznaniu rekultywacji za zakończoną.

Zgodzić się również należy ze stanowiskiem organu podatkowego, że nie było konieczne przesłuchanie skarżącej na okoliczność tego, czy miała ona w 2009 r. wolę posiadania działki nr [...] , gdyż okoliczność tę ustala się nie na podstawie oświadczenia strony - podatnika, lecz jego działań, które przejawiały bądź nie przejawiały woli posiadania tej nieruchomości.

Ustosunkowując się do zarzutu nieodniesienia się przez organ odwoławczy do podniesionych w odwołaniu zarzutów co do naruszenia art. 22 ust. 2 ustawy – Prawo geodezyjne i kartograficzne przez niewłaściwe zastosowanie tego przepisu oraz, że Spółka nie była obowiązana do płacenia podatku od nieruchomości za grunty niebędące w jej posiadaniu - Sąd zauważa, że wyrażone w art. 120 i w art. 127 O.p. zasady działania organów podatkowych na podstawie przepisów prawa i zasada dwuinstancyjności oznaczają, iż w przypadku wniesienia przez podatnika odwołania od decyzji organu I instancji, rozpoznający to odwołanie organ II instancji ma obowiązek ponownie rozpatrzeć daną sprawę, a nie tylko ustosunkować się do zarzutów odwołania i do rozstrzygnięcia organu I instancji. Obligatoryjną treść decyzji organu odwoławczego wyznacza art. 210 w związku z art. 235 O.p., przy czym systematyka przepisu art. 210 § 1 wskazuje, że podstawa prawna czyli podanie konkretnych przepisów z zakresu prawa materialnego i proceduralnego powinno nastąpić w części wstępnej (rozstrzygającej) decyzji. Niezależnie od powyższego, zgodnie z art. 210 § 4 O.p., w uzasadnieniu decyzji musi być - między innymi - zawarte uzasadnienie prawne, czyli wyjaśnienie podstawy prawnej decyzji z przytoczeniem przepisów prawa oraz uzasadnienie faktyczne. Podkreślić jednocześnie należy, że uzasadnienie decyzji nie jest rozprawą polemiczną. Jeżeli zatem zawiera ono wyczerpujące wyjaśnienie podstaw faktycznych i prawnych rozstrzygnięcia, to nieodniesienie się do niektórych tez i orzeczeń przedstawionych przez stronę nie stanowi o wadliwości decyzji uzasadniającej jej uchylenie przez Sąd.

W rozpoznawanej sprawie, organ II instancji w uzasadnieniu swojej decyzji przytoczył przepisy prawa materialnego (a także i procesowego) i uzasadnił bądź to ich zastosowanie, bądź brak podstaw do ich zastosowania - a więc wyjaśnił przesłanki swego rozstrzygnięcia. Przedstawił także uzasadnienie faktyczne. Organ odniósł się przy tym do wskazanych na wstępie zarzutów Spółki. Skoro Kolegium podzieliło stanowisko organu I instancji co do zasadności opodatkowania gruntów znajdujących się w posiadaniu Spółki, w tym opodatkowania kwestionowanej przez skarżącą działki nr [...] , to tym samym wskazało na niezasadność zarzutu Spółki, że nie była ona obowiązana do płacenia podatku od tych gruntów.

Z kolei, stanowisko organu odnośnie zarzutu naruszenia art. 22 ust. 2 ustawy – Prawo geodezyjne i kartograficzne, jakkolwiek bardzo ogólnikowe, znajduje się w końcowej części uzasadnienia decyzji Kolegium (vide: s. 15 decyzji), przy czym podkreślić należy, że w świetle udokumentowanych okoliczności faktycznych istotnych dla merytorycznego rozstrzygnięcia rozpoznawanej sprawy dotyczącej roku podatkowego 2009 r. nie ma ono wpływu na jej wynik.

W odniesieniu do działek nr [...], [...], [...], [...] organ I instancji oparł się na danych z ewidencji gruntów, w której wskazane działki zostały sklasyfikowane w całości pod symbolem "K", a nie jako grunty rolne albo leśne.

Prawidłowo, w ocenie Sądu, organ swoje rozstrzygnięcie oparł o zapisy tej ewidencji. Stosownie do art. 21 ust. 1 ustawy - Prawo geodezyjne kartograficzne podstawę wymiaru podatków i świadczeń stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków Mając powyższe na uwadze, skład orzekający w sprawie uznał, że słusznie organ odwoławczy, utrzymując w mocy decyzję organu I instancji, zaakceptował przeprowadzone postępowanie dowodowe i podjęte ustalenia w tym zakresie. Zdaniem składu orzekającego, mając dodatkowo na względzie brzmienie przepisu art. 180 O.p., zgodnie z którym jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem, należy uznać, że w oparciu o prawidłowo przeprowadzone postępowanie dowodowe przyjęto w efekcie ustalenia właściwe dla kwalifikacji opisanych wyżej działek.

Sąd podziela stanowisko organów podatkowych zaprezentowane w zaskarżonej decyzji o prawidłowości objęcia podatkiem od nieruchomości gruntów poeksploatacyjnych posiadanych przez Spółkę poddanych rekultywacji stawką jak dla gruntów związanych z działalnością gospodarczą.

Zdaniem Sądu, należy wskazać, że zasadniczo grunty, obok budynków lub ich części oraz budowli lub ich części, są przedmiotem opodatkowania podatkiem od nieruchomości. Ustawa o podatkach i opłatach lokalnych, w jej brzmieniu obowiązującym w 2009 r., z opodatkowania tego wyłącza bowiem grunty sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne, grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych lub lasy, z wyjątkiem takich, które zajęte zostały na prowadzenie działalności gospodarczej (art. 2 ust. 2 w zw z art. 1a ust. 3), przez którą rozumie ona działalność, o jakiej mowa w przepisach Prawa działalności gospodarczej, z wyłączeniem działalności rolniczej lub leśnej i wynajmu turystom pokoi gościnnych w budynkach mieszkalnych w określonych, szczególnych warunkach (art. 1 ust. 1 pkt 4 i ust. 2).

Czyniąc określone grunty przedmiotem opodatkowania podatkiem od nieruchomości, omawiana ustawa dokonuje też podziału tego przedmiotu opodatkowania ze względu na jego cechy funkcjonalne, wyróżniając pośród nich grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej (bez względu na sposób zakwalifikowania w ewidencji gruntów i budynków), grunty pod jeziorami, zajęte na zbiorniki wodne retencyjne lub elektrowni wodnych oraz grunty pozostałe (art. 5 ust. 1 pkt 1). Z podziałem takim związane jest też zróżnicowanie reglamentowanych ustawą stawek opodatkowania, których ostateczne ustalanie wysokości pozostawione zostało kompetencji właściwej terytorialnie rady gminy.

Wyróżniając grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, ustawa o podatkach i opłatach lokalnych uznaje za nie, jak to wynika z przepisu art. 1a ust. 1 pkt 3, grunty będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z wyjątkiem gruntów związanych z budynkami mieszkalnymi, a także gruntów pod jeziorami, zajętych na zbiorniki wodne retencyjne lub elektrowni wodnych. Stosownie do tego przepisu nie są też związanymi z prowadzeniem działalności gospodarczej takie grunty (podobnie jak budynki lub budowle), które nie są i nie mogą być wykorzystywane do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych.

W tym miejscu nieodzownym staje się przywołanie obowiązujących w roku 2009 przepisów, w tym ustawy z dnia 27 kwietnia 2004 r. o ochronie środowiska (Dz. U. z 2008 r. nr 25, poz. 150 ze zm.), zgodnie z którymi, eksploatację złoża kopaliny prowadzi się w sposób gospodarczo uzasadniony, przy zastosowaniu środków ograniczających szkody w środowisku i przy zapewnieniu racjonalnego wydobycia i zagospodarowania kopaliny. Natomiast podejmujący eksploatację złóż kopaliny lub prowadzący tę eksploatację jest obowiązany przedsiębrać środki niezbędne do ochrony zasobów złoża, jak również do ochrony powierzchni ziemi oraz wód powierzchniowych i podziemnych, sukcesywnie prowadzić rekultywację terenów poeksploatacyjnych oraz przywracać do właściwego stanu inne elementy przyrodnicze (art. 126 ust. 1 i ust. 2).

Zawierając przepisy o ochronie zasobów środowiska (Tytuł II), rozumianej jako podejmowanie lub zaniechanie działań umożliwiających zachowanie lub przywracanie równowagi przyrodniczej, a w szczególności polegających m.in. na przywracaniu elementów przyrodniczych do stanu właściwego (art. 3 pkt 13), ustawa - Prawo ochrony środowiska wskazuje równocześnie, że ochrona tych zasobów realizowana jest zarówno na podstawie jej przepisów, jak i na podstawie przepisów szczególnych (art. 81 ust. 1). I tak, w zakresie dotyczącym szczegółowych zasad gospodarowania złożem kopaliny i związanej z eksploatacją tego złoża ochroną środowiska odsyła ona do ustawy - Prawo geologiczne i górnicze, zaś w zakresie dotyczącym szczegółowych zasad ochrony gruntów rolnych i leśnych - do ustawy z dnia 3 lutego 1995 r. o ochronie gruntów i leśnych.

W świetle z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. - Prawo geologiczne i górnicze (Dz. U. z 2005 r. nr 228, poz. 1947 ze zm.), działalność gospodarcza w zakresie wydobywania kopalin ze złóż wymaga uzyskania koncesji. Wniosek o udzielenie takiej koncesji związany jest z obowiązkiem przedstawienia projektu zagospodarowania złoża, zaopiniowanego przez właściwy organ nadzoru górniczego (art. 20 ust. 2). Projekt ten winien m.in. zawierać - jak to wynika z obowiązującego w 2009 roku przepisu § 2 ust. 2 pkt 11 rozporządzenia Ministra Ochrony Środowiska z dnia 27 czerwca 2005 r. w sprawie szczegółowych wymagań, jakim powinny odpowiadać projekt zagospodarowania złóż (Dz. U. nr 128, poz. 1075 ze zm.) - określenie przewidywanego sposobu likwidacji zakładu górniczego, ochrony pozostawionych zasobów w złożu po zakończeniu eksploatacji oraz przewidywanego sposobu rekultywacji gruntów i zagospodarowania terenów po działalności górniczej. Z przepisów art. 26c ustawy - Prawo geologiczne i górnicze wynika również, że obowiązkiem przedsiębiorcy, który uzyskał koncesje na działalność w zakresie wydobywania kopalin ze złóż, jest utworzenie funduszu likwidacji zakładu górniczego (o ile obowiązek taki nie wynika z odrębnych przepisów), którego środki gromadzone są na wyodrębnionym rachunku bankowym i pochodzą, w przypadku wydobywania kopaliny metodą odkrywkową, z odpisu 10% opłaty eksploatacyjnej, jaką przedsiębiorca obowiązany jest uiszczać za wydobytą kopalinę.

Z kolei, z przepisów ustawy z dnia 3 lutego 1995 r. o ochronie gruntów rolnych i leśnych (Dz. U. z 2004 r. nr 121, poz. 1266 ze zm.) wynika, że regulując zasady ochrony gruntów rolnych i leśnych oraz rekultywacji i poprawiania wartości użytkowej gruntów ustawa ta nakłada obowiązek dokonania ich rekultywacji na własny koszt na osobę powodującą utratę albo ograniczenie wartości użytkowej tychże gruntów (art. 20 ust. 1). Rekultywację i zagospodarowanie gruntów planuje się, projektuje i realizuje na wszystkich etapach działalności przemysłowej (art. 20 ust. 3), a więc działalności nierolniczej i nieleśnej, powodującej utratę albo ograniczenie wartości użytkowej gruntów (art. 4 pkt 26). Rekultywację gruntów prowadzi się w miarę jak grunty te stają się zbędne całkowicie, częściowo lub na określony czas do prowadzenia działalności przemysłowej oraz kończy w terminie 5 lat od zaprzestania tej działalności (art. 20 ust. 4). Przez rekultywację gruntów ustawa ta rozumie natomiast nadanie lub przywrócenie zdegradowanym lub zdewastowanym gruntom rolnym i leśnym wartości użytkowych lub przyrodniczych przez właściwe ukształtowanie rzeźby terenu, poprawienie właściwości fizycznych i chemicznych, uregulowanie stosunków wodnych, odtworzenie gleb, umocnienie skarp oraz odbudowanie lub zbudowanie niezbędnych dróg (art. 4 pkt 18). W sprawie rekultywacji i zagospodarowania gruntów rolnych i leśnych rozstrzyga starosta innego podmiotu prawa (Spółki osobowej) i w drodze decyzji, która określa stopień ograniczenia lub utraty wartości użytkowej tych gruntów, osobę obowiązaną do ich rekultywacji, kierunek i termin wykonania tej rekultywacji oraz uznanie rekultywacji za zakończoną (art. 22 ust. 1). Z tego ostatniego przepisu wynika, że o zakończeniu rekultywacji i zagospodarowania gruntów rolnych i leśnych można mówić jedynie w przypadku wydania przez właściwy organ (starostę) i we właściwym trybie (po uzyskaniu opinii wskazanych podmiotów) decyzji uznającej, że rekultywacja została zakończona. Wobec przedstawionych unormowań, określających obowiązki przedsiębiorcy prowadzącego działalność gospodarczą polegającą na wydobywaniu metodą odkrywkową kopalin ze złóż zlokalizowanych na gruntach rolnych i leśnych, za w pełni uzasadnione uznać należy zapatrywanie, jakie legło u podstaw zaskarżonej decyzji podatkowej, że wyrobiska powstałe w wyniku takiej działalności stanowią grunty zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej, skoro prowadzenie na tych gruntach działań o charakterze rekultywacyjnym, zmierzających do rolniczego lub leśnego kierunku zagospodarowania tych gruntów, jest ściśle związane z prowadzeniem działalności wydobywczej, o jakiej mowa w art. 2 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej.

Zasadnym jest tu zwrócić uwagę, w ślad za organami podatkowymi, że kwestia związania z działalnością gospodarczą terenów poeksploatacyjnych podlegających rekultywacji była już przedmiotem bogatego orzecznictwa sądowego i to zarówno w orzecznictwie Sądu Najwyższego, jak i późniejszego orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego, zgodnie z którym tereny te, pozostające we władaniu przedsiębiorstwa wydobywającego kopaliny, są gruntami związanymi z prowadzeniem działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o podatkach i opłatach lokalnych (por. np.: wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 08.11.2011 r., sygn. akt II FSK 58/11).

Jak już wyżej podkreślono, uznając za związane z prowadzeniem działalności gospodarczej grunty, budynki i budowle będące posiadaniu przedsiębiorcy, ustawa podatkowa istnienia tego związku wprawdzie nie uzależnia od faktu rzeczywistego wykorzystywania tych przedmiotów opodatkowania w tej działalności, czyni jednakże w tym zakresie wyjątek, wskazując w art. 2a ust. 1 pkt 3, że nie są związanymi z prowadzeniem działalności gospodarczej te przedmioty opodatkowania, które nie są i nie mogą być w tej działalności wykorzystywane ze względów technicznych. Niemożność wydobywania kopaliny, wynikającą z jej braku na skutek wyczerpania się złoża, nie sposób uznać za niemożność uwarunkowaną technicznie, skoro sama obecność określonej kopaliny w danym miejscu, podobnie jak jej brak na skutek wyeksploatowania złoża, jest zjawiskiem przyrodniczym, a nie technicznym. Tak więc grunt, będący w posiadaniu przedsiębiorcy, może być uznany za nie mogący być wykorzystywanym ze względów technicznych jedynie wówczas, gdy niemożność korzystania z niego wynikać będzie ze zdarzeń nadzwyczajnych, np. z katastrofy ekologicznej, a nie z naturalnego zdarzenia, jakim jest wyczerpanie się zasobów złoża.

Przedstawione wyżej stanowisko składu orzekającego w sprawie zostało już zaprezentowane w innych wyrokach Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (np. z dnia 20.08.2009 r., sygn. akt I SA/Sz 401/99; z dnia 11.03.209 r. o sygn. akt: I SA/Sz 484/08, I SA/Sz 621/08), zaś Naczelny Sąd Administracyjny (w wyrokach z dnia 14.07.2010 r. o sygn. akt: II FSK 2002/09, II FSK 400/09, II FSK 1159/09) potwierdził jego słuszność.

Wbrew twierdzeniom skargi wskazać należy, że organ odwoławczy prawidłowo, stosując niezbędną wobec braku wyjaśnienia w ustawie terminu "rekultywacja gruntów" wykładnię systemową zewnętrzną, odwołał się w sprawie do przepisów wskazanych wyżej ustaw Rezultaty tej wykładni pozwoliły na ustalenie znaczenia terminu "rekultywacja gruntów", nie zmieniając zakresu znaczenia pojęcia działalność gospodarcza i nie naruszając przepisu art. 217 Konstytucji RP.

W ocenie Sądu, w świetle materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie zarzut Spółki dotyczący niewykazania w decyzji organu faktu posiadania przez Spółkę w roku 2009 (w skardze wskazano rok 2007) działki o nr [...] i tytułu prawnego tego posiadania uznać należy za niezasadny.

W aktach bowiem rozpoznawanej sprawy znajduje się wypis z ewidencji gruntów i budynków, z którego wynika, że właścicielem działek nr [...] [...] [...] jest Skarb Państwa, zaś użytkownikiem – S.[...] z siedzibą w S.. Wszystkie te działki posiadają klasyfikację geodezyjną "K".

Decyzją nr [...] z dnia 18.01.2001 r. Starosta M. odmówił uznania za zakończoną rekultywacji na działkach nr ew.[...]., [...], [...], [...] . Kolejną decyzją nr [...] z dnia 08.06.2005 r. Starosta M. orzekł o uznaniu rekultywacji za zakończoną w odniesieniu do całej powierzchni działek o numerach ew. [...], [...], [...] i [...] oraz odmówił uznawania za zakończoną rekultywacji na działce nr [...] o powierzchni [...] ha w obrębie K. Natomiast decyzją nr [...] z dnia 15.05.2012 r. Starosta P. uznał za zakończoną rekultywację gruntów o powierzchni [...] ha, na nieruchomości oznaczonej w ewidencji gruntów i budynków jako działka nr [...] , położona w obrębie K.. W oparciu o powyższe, organ prawidłowo uznał, że w 2009 r. skarżąca Spółka była użytkownikiem gruntów o powierzchni [...] ha, położonych na działce nr ew. [...] .

W tym stanie sprawy, nie znajdując podstaw do uznania, że zaskarżona decyzja narusza prawo w stopniu mającym wpływ na wynik rozpoznawanej sprawy, który nakazywałby wyeliminowanie tego aktu z obrotu prawnego, na podstawie art. 151 P.p.s.a. Sąd orzekł o oddaleniu skargi.