II FSK 671/12

Uzasadnienie

Wyrokiem z dnia 1 grudnia 2011 r., sygn. akt I SA/Bd 635/11, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy oddalił skargę Z. G. na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Bydgoszczy z dnia 4 sierpnia 2011 r. stwierdzające uchybienie terminu do wniesienia odwołania. Jak wskazano w uzasadnieniu wyroku, decyzją z dnia 10 czerwca 2011 r. Prezydent Miasta I. uchylił w części decyzję własną z dnia 18 maja 2010 r. określającą Skarżącemu wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od środków transportowych za 2010 r. i określił podatek w nowej wysokości. Decyzja ta została doręczona Stronie w dniu 13 czerwca 2011 r. W dniu 19 lipca 2011 r. Skarżący wniósł odwołanie od powyższej decyzji. Postanowieniem z dnia 4 sierpnia 2011r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Bydgoszczy stwierdziło, że odwołanie wniesione zostało z uchybieniem ustawowego terminu, zgodnie bowiem z art. 223 § 1 i § 2 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005r., nr 8, poz. 60 ze zm., dalej "O.p.") odwołanie wnosi się do właściwego organu odwoławczego za pośrednictwem organu, który wydał decyzję, w terminie 14 dni od dnia doręczenia decyzji stronie. Kolegium wyjaśniło, że zaskarżona decyzja doręczona została Skarżącemu osobiście w dniu 13 czerwca 2011 r., co potwierdza dowód doręczenia. Termin do wniesienia odwołania upłynął zatem w dniu 27 czerwca 2011 r., odwołanie zaś wniesione zostało 19 lipca 2011 r., tj. 22 dni po upływie ustawowego terminu. Jednocześnie organ podkreślił, że Skarżący nie złożył wniosku o przywrócenie terminu w trybie art. 162 O.p. Kolegium stwierdziło, iż mając na uwadze, że ewentualna przyczyna uchybienia terminowi ustała najpóźniej w dacie wniesienia odwołania (tj. w dniu 19 lipca 2011r.), wniosek o przywrócenie terminu mógł być wniesiony do dnia 26 lipca 2011r., zatem w dacie przekazania Kolegium odwołania wraz z aktami sprawy (w dniu 2 sierpnia 2011r.) upływ ww. terminu czynił niecelowym informowanie Skarżącego o prawie do złożenia wniosku o przywrócenie terminu. Mając na względzie, że powyższe odwołanie, wobec uchybienia terminowi do jego wniesienia, nie mogło zostać merytorycznie rozpatrzone, nie było również celowe zastosowanie w niniejszej sprawie art. 200 § 1 O.p. i wyznaczanie stronie terminu do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego.

Oddalając skargę Sąd pierwszej instancji stwierdził, że zaskarżone postanowienie nie narusza prawa. Skoro bowiem decyzję organu pierwszej instancji doręczono Stronie w dniu 13 czerwca 2011 r., a odwołanie wniesiono w dniu 19 lipca 2011 r., to zasadnie organ podatkowy uznał, na podstawie art. 223 § 1 i § 2 O.p., że wniesiono z uchybieniem 14-dniowego terminu. W tych okolicznościach organ odwoławczy miał podstawy (a nawet obowiązek) do wydania, zgodnie z art. 228 § 1 pkt 2 O.p. postanowienia stwierdzającego uchybienie terminu do wniesienia odwołania. W uzasadnieniu wyroku wskazano ponadto, że skarga do sądu administracyjnego w swej treści (choć nie wprost) zawiera wniosek o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania. Powyższe wynika, w ocenie Sądu pierwszej instancji, nie tylko z jej treści (gdzie Skarżący wyjaśnia przebieg zdarzeń, które doprowadziły do wniesienia odwołania w terminie, w której dokonano tej czynności procesowej), ale również z terminu, w jakim pismo ze skargą zostało złożone (w dniu 12 sierpnia 2011 r., tj. w terminie 7 dni od otrzymania zaskarżonego postanowienia Samorządowego Kolegium Odwoławczego). W ocenie Sądu pierwszej instancji, Skarżący zachował 7 - dniowy termin do złożenia wniosku o przywrócenie terminu, albowiem o tym, że uchybił terminowi dowiedział się dopiero z treści zaskarżonego postanowienia, w którym znalazło się także pouczenie o prawie złożenia wniosku o przywrócenie terminu. Skarżący dostosował się do tego pouczenia, przedstawiając także uzasadnienie dla rozumienia przez siebie zachowania terminu. Zdaniem Sądu pierwszej instancji, nie ma więc racji organ, który w końcowym fragmencie zaskarżonego postanowienia wywodzi, że termin taki upłynął bezskutecznie z dniem 26 lipca 2011r., tj. po siedmiu dniach od wniesienia odwołania. Skarżący wskazał, że jego zdaniem odwołanie wniesione było w terminie nie dostrzegając, że odnosi ten termin nie do decyzji, a do postanowienia o sprostowaniu oczywistej pomyłki, którą sam wykrył (w pierwotnej treści decyzji błędnie oznaczono okres za który ustalono należny podatek: zamiast roku 2010 wpisano rok 2009).

Od powyższego wyroku Skarżący wniósł skargę kasacyjną żądając jego uchylenia i przekazania sprawy Sądowi pierwszej instancji do ponownego rozpoznania, a także zasądzenia zwrotu kosztów postępowania według norm przepisanych. Jako podstawę takiego żądania wskazano rażące naruszenie prawa procesowego poprzez błędną wykładnię art. 200 § 1 O.p. oraz art. 107 K.p.a.

W uzasadnieniu Skarżący podniósł, że decyzja, która nie zawiera wszystkich elementów określonych w art. 107 § 1 K.p.a. lub w przepisach szczególnych, jest decyzją wadliwą. W jego ocenie, nie można zgodzić się ze stanowiskiem Sądu pierwszej instancji podzielającym w tym zakresie pogląd organu podatkowego, że błędnie oznaczony okres, którego dotyczy decyzja, może być poprawiony w trybie sprostowania decyzji. W konsekwencji w zaskarżonym wyroku błędnie przyjęto, że kwestionowane sprostowanie zastępuje w istocie konieczność wydania nowej decyzji. Gdyby organ prawidłowo wydał nową decyzję, bieg terminu do wniesienia odwołania rozpocząłby się w dniu 8 lipca 2011 r.

W zakresie natomiast zarzutu naruszenia w niniejszej sprawie art. 200 § 1 O.p. autor skargi kasacyjnej podkreślił, że przed wydaniem decyzji odwoławczej stronie należy zagwarantować możliwość wypowiedzenia się w przedmiocie stanowiska organu pierwszej instancji ustosunkowującego się do zarzutów odwołania (art. 227 § 2 O.p.). W rozpoznawanej sprawie oznacza to, że Skarżący miał prawo wypowiedzieć się w kwestii okresu określonego w decyzji. W konsekwencji, w ocenie Strony, prawo Skarżącego do wypowiedzenia się w zakresie zebranego materiału dowodowego nie zostało zrealizowane przed wydaniem decyzji, a tym samym doszło do naruszenia tego prawa.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył co następuje:

Rozpatrując wniesioną w niniejszej sprawie skargę kasacyjną na wstępie przypomnieć należy jej autorowi, że Naczelny Sąd Administracyjny – stosownie do art. 183 § 1 (zdanie pierwsze) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm., dalej w skrócie "P.p.s.a.") – rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, bierze jednak z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania (w przypadkach wymienionych w § 2 w/w artykułu), w niniejszej sprawie nie występującą. Oznacza to, że zaskarżony wyrok kontrolowany jest wyłącznie w zakresie wyznaczonym przez zarzuty i wnioski środka odwoławczego. Sąd odwoławczy nie może poprawiać podstaw zaskarżenia i wniosków skargi kasacyjnej, gdyż oznaczałoby to działanie z urzędu, w świetle cytowanego przepisu niedopuszczalne (por. wyrok NSA z 21 kwietnia 2004 r. sygn. akt FSK 13/04, ONSAiWSA 2004, nr 1, poz. 15; wyrok NSA z dnia 22 lipca 2004 r., sygn. akt GSK 356/04, ONSAiWSA 2004, nr 3, poz. 72).

Zgodnie ze wskazanym w skardze kasacyjnej art. 200 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja Podatkowa (Dz. U. Nr 137 poz. 926 ze zm., dalej w skrócie "O.p.") przed wydaniem decyzji (podkreślenie Sądu) organ podatkowy wyznacza stronie siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego. Obowiązek, o którym mowa w art. 200 § 1 O.p. dotyczy jedynie sytuacji, w której wydawana jest decyzja podatkowa (por. R. Dowgier, Prawo strony do wypowiedzenia się w zakresie zebranego materiału dowodowego, Przegląd Podatków Lokalnych i Finansów Samorządowych z 2010 r., nr 3; wyrok NSA z dnia 3 października 2007 r., II FSK 1049/06, orzeczenie dostępne w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych na stronie http://www.orzeczenia.nsa.gov.pl/). Żaden przepis Ordynacji podatkowej nie nakazuje jego stosowania przed wydaniem postanowienia kończącego postępowanie w sprawie. Istota bowiem instytucji zawartej w art. 200 § 1 O.p. polega na możliwości wypowiedzenia się w przedmiocie materiału dowodowego, który co do zasady jest gromadzony przed wydaniem decyzji, a więc rozstrzygnięcia co do istoty. Wydanie postanowienia, najczęściej w kwestiach formalnych, nie wymaga prowadzenia postępowania dowodowego (por. B. Dauter [w:] S. Babiarz, B. Dauter, B. Gruszczyński, R. Hauser, A. Kabat, M. Niezgódka – Medek, Ordynacja podatkowa. Komentarz, Warszawa 2010, s. 814). W rozpatrywanej sprawie postępowanie zakończono postanowieniem stwierdzającym uchybienie terminu do wniesienia odwołania, a zatem Dyrektor Izby Skarbowej nie miał obowiązku wyznaczania Skarżącemu terminu do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego. Zarzut skargi kasacyjnej naruszenia art. 200 § 1 O.p. jest zatem niezasadny.

Za bezskuteczny uznać należy również zarzut naruszenia art. 107 Kodeksu postępowania administracyjnego. Umknęło bowiem uwadze autora skargi kasacyjnej, że w rozpatrywanej sprawie dotyczącej uchybienia terminu do wniesienia odwołania w sprawie podatku od środków transportowych za 2010 r. organy nie stosowały przepisów Kodeksu postępowania administracyjnego. Podstawą ich działania były przepisy powoływanej powyżej ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa, ponieważ ta właśnie ustawa normuje m.in. postępowanie podatkowe.

Wobec wykazania, iż zarzuty powołane w skardze kasacyjnej okazały się bezzasadne, Naczelny Sąd Administracyjny – na podstawie art. 184 P.p.s.a. – orzekł jak w punkcie pierwszym sentencji. O zwrocie kosztów nieopłacone pomocy prawnej udzielonej z urzędu rozstrzygnięto zgodnie z art. 250 P.p.s.a. oraz § 19 w zw. z § 18 ust. 1 pkt 2 lit. b i § 18 ust. 1 pkt 1 lit. c rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności adwokackie oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej z urzędu (Dz. U. nr 163, poz. 1348 ze zm.).