I SA/Rz 1113/13

Uzasadnienie

I SA/Rz 1113/13

Uzasadnienie

Decyzją z dnia [...] września 2013r. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej, po rozpatrzeniu odwołania R.N. od decyzji Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] lipca 2013r. nr [...] w sprawie odmowy stwierdzenia nieważności decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] sierpnia 2010r. nr [...]

w przedmiocie:

1) orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności R.N. byłego prezesa zarządu Przedsiębiorstwa "A" sp. z o.o. (dalej: spółka), wraz ze spółką, z tytułu zaległości podatkowych spółki w podatku od towarów i usług za miesiące: styczeń, marzec, kwiecień, maj, czerwiec i lipiec 2005r. w łącznej wysokości 32.298 zł wraz z odsetkami za zwłokę w łącznej wysokości 17.168 zł, w tym:

- za styczeń 2005r. - 5.118 zł, odsetki za zwłokę - 2.966 zł

- za marzec 2005r. - 141 zł, odsetki za zwłokę - 78 zł,

- za kwiecień 2005r. - 6.831 zł, odsetki za zwłokę - 3.708 zł,

- za maj 2005r. - 1.504 zł, odsetki za zwłokę - 797 zł,

- za czerwiec 2005r. - 8.491 zł, odsetki za zwłokę - 4.416 zł,

- za lipiec 2005r. - 10.213 zł, odsetki za zwłokę - 5.203 zł,

2) umorzenia postępowania podatkowego w sprawie orzeczenia o odpowiedzialności byłego prezesa zarządu spółki z tytułu zaległości spółki w podatku od towarów i usług za listopad 2004r.

- utrzymał w mocy decyzję organu I instancji.

W uzasadnieniu rozstrzygnięcia organ odwoławczy wskazał, że od opisanej na wstępie decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] sierpnia 2010r. R.N. (dalej: podatnik, skarżący) złożył odwołanie, po rozpatrzeniu którego Dyrektor Izby Skarbowej postanowieniem z dnia [...] stycznia 2011r. nr [...] stwierdził uchybienie terminowi do wniesienia odwołania. Podatnik zaskarżył ww. postanowienie do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, a następnie - po oddaleniu jego skargi przez ten Sąd - złożył skargę kasacyjną do Naczelnego Sądu Administracyjnego, który wyrokiem z dnia 19 kwietnia 2013r. sygn. akt II FSK 1657/11 oddalił skargę kasacyjną podatnika.

Następnie podatnik we wniosku z dnia 20 maja 2013r. domagał się stwierdzenia nieważności decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] sierpnia 2010r., z uwagi na rażące naruszenie przepisu art. 116 § 1 ustawy z dnia Ordynacja podatkowa z dnia 29 sierpnia 1997 r. (Dz. U. 2012r. poz. 749 - dalej: O.p.).

Decyzją z dnia [...] lipca 2013r. Dyrektor Izby Skarbowej odmówił stwierdzenia nieważności wskazanej decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego

z uwagi na brak podstaw do uznania, że decyzja organu I instancji naruszała prawo w sposób rażący.

W wyniku odwołania podatnika, od ww. decyzji sprawę ponownie rozpatrywał Dyrektor Izby Skarbowej, który opisaną na wstępie decyzją z dnia [...] września 2013r. utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję.

Stwierdzając brak podstaw do zmiany decyzji własnej z dnia [...] lipca 2013r. organ odwoławczy wskazał, że wbrew twierdzeniom podatnika, ostateczna decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] sierpnia 2010r. orzekająca

o solidarnej odpowiedzialności podatnika, nie narusza rażąco prawa.

Organ odwoławczy wyjaśnił, iż postępowanie w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji prowadzone jest w trybie nadzoru, co oznacza, że organ podatkowy ma obowiązek rozpatrzyć sprawę w granicach określonych w art. 247 § 1 O.p., a zatem nie może rozpatrzyć sprawy co do jej istoty, jak ma to miejsce

w zwykłym postępowaniu odwoławczym, a jedynie stwierdzić, czy decyzja jest dotknięta jedną z wad wymienionych w tym przepisie. Ocena decyzji ostatecznej przeprowadzana jest na podstawie materiałów zgromadzonych w postępowaniu zwykłym, zakończonym wydaniem decyzji ostatecznej i na podstawie przepisów prawa obowiązujących w dacie jej wydania, zaś zadaniem organu odwoławczego w sytuacji wniesienia środka zaskarżenia na rozstrzygnięcie w przedmiocie stwierdzenia nieważności ostatecznej decyzji, jest zbadanie prawidłowości oceny dokonanej przez organ I instancji pod kątem przesłanek wymienionych w art. 247 § 1 Ordynacji podatkowej. Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, że działając jako organ

I instancji w decyzji z dnia [...] lipca 2013r. dokonał analizy kwestionowanego ostatecznego rozstrzygnięcia Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] sierpnia 2010r. pod kątem zaistnienia wszystkich przesłanek określonych w art. 247 § 1 O.p., ze szczególnym uwzględnieniem i odniesieniem się do tej określonej w art. 247 § 1 pkt 3 O.p., jako wskazanej przez podatnika. Zdaniem tego organu, decyzja orzekająca o odpowiedzialności podatnika została wydana w odpowiednim czasie tj.

z zachowaniem terminu określonego w art.118 O.p. oraz że zaległości podatkowe, których dotyczyła, nie przedawniły się.

Organ odwoławczy wyjaśnił, że zgodnie z art. 116 § 1 O. p. członkowie zarządu odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem, jeżeli egzekucja z majątku spółki okaże się w całości lub części bezskuteczna, a członek zarządu nie wykazał, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) albo niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy, oraz nie wskazuje mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. Zgodnie z § 4 powołanego przepisu przepisy te stosuje się również do byłego członka zarządu. Odpowiedzialność ta obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu oraz zaległości wymienione w art. 52 powstałe w czasie pełnienia obowiązków członka zarządu (art. 116 § 2 O.p.).

Organ wskazał, że w postępowaniu w przedmiocie orzeczenia

o odpowiedzialności członka zarządu za zaległości podatkowe spółki organ podatkowy w pierwszej kolejności powinien stwierdzić istnienie przesłanek pozytywnych orzeczenia odpowiedzialności członka zarządu, wynikających z art. 116 O.p. i dopiero w przypadku ich stwierdzenia rozważyć, czy strona postępowania w sposób wiarygodny przedstawiła okoliczności uwalniające ją od odpowiedzialności (przesłanki negatywne).

Organ odwoławczy wskazał, że niekwestionowanym przez podatnika był fakt, iż zaległości z tytułu podatku od towarów i usług za miesiące styczeń, marzec, kwiecień, maj, czerwiec, lipiec 2005r. powstały w chwili pełnienia przez niego funkcji prezesa zarządu spółki.

Podatnik podważał natomiast zaistnienie drugiej pozytywnej przesłanki odpowiedzialności członka zarządu twierdząc, że bezskuteczność egzekucji

w przedmiotowej sprawie nie została jednoznacznie stwierdzona, bowiem nie wydano postanowienia o bezskuteczności egzekucji. W ocenie organu odwoławczego, bezskuteczność egzekucji wobec spółki została przez organ

I instancji prawidłowo udowodniona. Organ wskazał, że bezskuteczność egzekucji dla potrzeb art. 116 § 1 O.p. oznacza, że w wyniku wszczęcia i przeprowadzenia przez organ egzekucyjny egzekucji skierowanej do spółki nie doszło do przymusowego zaspokojenia wierzyciela. Przepis art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej nie ustanawia wprost obowiązku wierzyciela do udowodnienia bezskuteczności egzekucji przeciwko spółce przez wskazanie przeprowadzenia postępowania egzekucyjnego. W przypadku, gdy istnieją oczywiste powody do stwierdzenia, że postępowanie egzekucyjne nie przyniesie oczekiwanego skutku, bezskuteczność egzekucji może być dowodzona również w inny sposób, min. uznanie egzekucji za bezskuteczną może nastąpić także w przypadku, gdy w postępowaniu upadłościowym umorzono postępowanie z powodu braku środków na koszty postępowania lub wierzyciel nie uzyskał pełnego zaspokojenia w wyniku zakończenia postępowania upadłościowego. W sprawie, z uwagi na umorzenie postępowania upadłościowego wobec spółki (majątek spółki nie wystarczał na pokrycie kosztów postępowania), z majątku pozostałego po wyłączeniu z niego przedmiotów majątkowych dłużnika obciążonych hipoteką czy zastawem, wszczęto postępowanie egzekucyjne, które zostało umorzone z uwagi na jego bezskuteczność.

Organ odwoławczy podkreślił, że przed wydaniem decyzji o odpowiedzialności podatkowej podatnika organ I instancji dysponował planem podziału sumy uzyskanej z egzekucji nieruchomości dłużnika, z którego wynikało, że Naczelnikowi Urzędu Skarbowego jako wierzycielowi, nie zostanie wpłacona żadna kwota oraz postanowieniem Komornika Sądowego przy Sądzie Rejonowym z dnia

[...] sierpnia 2010r. sygn. akt Km 231/08, o umorzeniu w całości postępowania egzekucyjnego prowadzonego z wniosku Naczelnika Urzędu Skarbowego

na podstawie art. 824 § 1 pkt 3 k.p.c., w którym wskazano, że egzekucja

w stosunku do dłużnika pozostaje bezskuteczna w całości.

Odnosząc się natomiast do zarzutu podatnika, że wniosek o ogłoszenie upadłości spółki został zgłoszony przez niego we właściwym czasie, organ wskazał, że podatnik pełniąc funkcję prezesa zarządu spółki złożył w Sądzie Rejonowym

wniosek o ogłoszenie upadłości z możliwością zawarcia układu

z wierzycielami w dniu 24 sierpnia 2005r. Sąd postanowieniem z dnia [...] października 2005r. sygn. akt [...] ogłosił upadłość z możliwością zawarcia układu z wierzycielami. Następnie postanowieniem z dnia [...] grudnia 2006r. sygn. akt [...] zmienił ww. postanowienie w ten sposób, że ogłosił upadłość obejmującą likwidację majątku upadłego "A" spółka z o.o.

Organ odwoławczy podzielił stanowisko organu I instancji, że złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości w dniu 24 sierpnia 2005r. było działaniem spóźnionym, o czym świadczy fakt, iż zgromadzenie wierzycieli w dniu 20 października 2006r. nie przyjęło układu z upadłym. Natomiast przesłankę upadłości należy upatrywać w tym, że spółka nie wykonywała swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych. W ocenie organu odwoławczego, prawidłowo organ

I instancji uznał, że kondycja materialno-finansowa spółki była niezadowalająca na długo przed złożeniem wniosku o ogłoszenie upadłości, co wynikało ze wskaźników określających sytuację materialno - finansową spółki. Postępowanie upadłościowe obejmujące likwidację majątku spółki zostało umorzone, gdyż wartość majątku nie wystarczała nawet na pokrycie kosztów postępowania upadłościowego.

W konkluzji organ odwoławczy stwierdził, że prawidłowo organ I instancji

w decyzji z dnia 16 sierpnia 2010r. orzekającej o odpowiedzialności podatkowej podatnika jako osoby trzeciej za zaległości podatkowe spółki przyjął, że w sprawie występują zarówno pozytywne, jak i negatywne przesłanki orzeczenia o odpowiedzialności, brak jest podstaw do uznania, że ww. decyzja naruszała prawo w sposób rażący, nie wystąpiły bowiem również pozostałe przesłanki do stwierdzenia nieważności decyzji określone w art. 247 § 1 O.p.

Na decyzję organu odwoławczego z dnia [...] września 2013r. R.N. złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz decyzji ją poprzedzającej w całości

i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania oraz zasądzenie kosztów postępowania sądowego według norm przepisanych.

Zaskarżonemu rozstrzygnięciu zarzucono naruszenie:

1) art.247 § 1 pkt 3 O.p. z uwagi na brak uznania, że Naczelnik Urzędu Skarbowego wydając decyzję z dnia [...] sierpnia 2010r. rażąco naruszył prawo,

2) art.247 § 1 pkt 5 O.p. z uwagi na pominięcie, iż decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] sierpnia 2010r. skierowano do podmiotu, który nie może być stroną w sprawie.

W uzasadnieniu skargi skarżący zarzucił, że decyzje Dyrektora Izby Skarbowej są błędne z uwagi na bezzasadne przyjęcie, że zachodzą przesłanki do orzeczenia o odpowiedzialności skarżącego za zobowiązania spółki.

W ocenie skarżącego, decyzja orzekająca o odpowiedzialności osoby trzeciej narusza prawo w sposób rażący, co stanowi podstawę do stwierdzenia jej nieważności.

Skarżący podniósł, iż na gruncie prawa podatkowego rażącym naruszeniem prawa jest nałożenie na obywatela podatku w sytuacji, gdy nie ciąży na nim z mocy ustawy obowiązek podatkowy. Zdaniem skarżącego, organ podatkowy powinien wziąć pod uwagę okoliczność, że skarżący działając jako prezes spółki złożył we właściwym czasie wniosek o ogłoszenie upadłości. Na poparcie swej argumentacji wskazał, że wyrokiem z dnia [...] grudnia 2011r. sygn. akt [...] Sąd Okręgowy zmieniając decyzję ZUS o odpowiedzialności skarżącego z tytułu zaległości w składkach na ubezpieczenia uznał, że wniosek o ogłoszenie upadłości został przez skarżącego złożony we właściwym czasie. Również Sąd Rejonowy w postanowieniu z dnia [...] października 2006r. sygn. akt [...] uznał, że skarżący działając jako prezes zarządu dochował wszelkiej staranności w zgłoszeniu upadłości we właściwym czasie. Powyższe okoliczności, zdaniem skarżącego, powodują, iż zgodnie z art. 116 § 1 O.p. uwolnił się on od odpowiedzialności, a zatem decyzja z dnia [...] sierpnia 2010r. jest w sposób oczywisty sprzeczna z prawem, co stanowiło podstawę do stwierdzenia jej nieważności.

Zdaniem skarżącego, skierowanie do niego dwóch rozstrzygnięć tj. prawomocnego wyroku Sądu Okręgowego, który uwalnia go od odpowiedzialności za zobowiązanie oraz decyzji organów podatkowych, w której za tożsame zdarzenie i w tym samym stanie prawnym orzeczono o jego odpowiedzialności za zobowiązanie, jest z sprzeczne z art. 2 i art. 7 Konstytucji RP, gdyż narusza zasadę praworządności i podważa zaufanie obywatela do organów państwa.

Ponadto skarżący zarzucił, że decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego

z dnia [...] sierpnia 2010r. została skierowana do podmiotu, który nie może być stroną w sprawie tj. do spółki, która nie istnieje. Powyższy fakt, w ocenie skarżącego, powoduje, że odpowiedzialność solidarna ze spółką nie była

w ogóle możliwa.

W odpowiedzi na skargę, Dyrektor Izby Skarbowej, wniósł

o oddalenie skargi, podtrzymując argumentację wyrażoną w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zaważył co następuje:

Zgodnie z zasadami wyrażonymi w art.1 ustawy z dnia 25 lipca 2001 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153, poz.1269) i art.134 §1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz.U. z 2012r, poz. 270) - dalej: P.p.s.a., Sąd bada zaskarżone orzeczenie pod kątem jego zgodności z obowiązującym prawem i nie jest przy tym związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skarga jest niezasadna.

Przedmiotem kontroli Sądu w niniejszej sprawie jest decyzja Dyrektora Izby Skarbowej, którą organ ten utrzymał w mocy własną decyzję odmawiającą stwierdzenia nieważności decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego

w sprawie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności skarżącego jako prezesa zarządu "A" sp. z o.o. wraz ze spółką za zaległości tej spółki

w podatku od towarów i usług.

Zaskarżona decyzja została wydana w trybie nadzwyczajnym, jakim jest postępowanie w przedmiocie stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej, unormowane w rozdziale 18 Działu IV O.p. Tryb stwierdzenia nieważności decyzji jest nadzwyczajnym trybem wzruszenia decyzji, stanowiącym odstępstwo od określonej w art. 128 O.p. zasady trwałości decyzji ostatecznych. Zgodnie z tym przepisem decyzje, od których nie służy odwołanie w postępowaniu podatkowym, są ostateczne. Uchylenie lub zmiana tych decyzji, stwierdzenie ich nieważności lub wznowienie postępowania, mogą nastąpić tylko w przypadkach przewidzianych

w Ordynacji podatkowej oraz w ustawach podatkowych.

Zasada trwałości decyzji ostatecznych ma podstawowe znaczenie dla stabilizacji opartych na decyzji skutków prawnych, dlatego zasada ta uchodzi za jedno z kardynalnych założeń całego systemu postępowania administracyjnego. Jest to tzw. domniemanie mocy obowiązującej decyzji. Z uwagi na szczególny charakter instytucji stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej, niedopuszczalne jest stosowanie rozszerzającej wykładni przepisów określających zastosowanie tego nadzwyczajnego środka (por. wyrok WSA w Szczecinie z dnia 17 lutego 2010 r., sygn. akt I SA/Sz 12/10, wyrok NSA z dnia 7 grudnia 2011 r., sygn. akt II FSK 1051/10, publ. Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych, orzeczenia.nsa.gov.pl). Zatem instytucja stwierdzenia nieważności nie jest środkiem, za pomocą którego można wzruszać każdą wadliwą decyzję ostateczną, abstrahując od stopnia tej wadliwości. Podkreślić należy, że postępowanie dotyczące stwierdzenia nieważności nie może prowadzić do ponownego merytorycznego rozpoznania sprawy co do jej istoty, tak jak w postępowaniu odwoławczym. Postępowanie to ogranicza się do zbadania, czy kwestionowane ostateczne rozstrzygnięcie jest dotknięte jedną z kwalifikowanych wad, wymienionych enumeratywnie w art. 247 § 1 O.p., uzasadniających stwierdzenie nieważności. W postępowaniu dowodowym sprawy o stwierdzenie nieważności decyzji, organ zasadniczo dokonuje oceny przez pryzmat akt postępowania zwykłego, nie przeprowadza zaś nowych dowodów, które miałyby na celu podważanie, czy też kwestionowanie stanu faktycznego sprawy zakończonej decyzją, która jest przedmiotem kontroli w postępowaniu nadzorczym.

Rolą sądu administracyjnego w prowadzonym wskutek skargi strony postępowaniu sądowoadministracyjnym jest zbadanie, czy odmowa stwierdzenia nieważności była uzasadniona i zgodna z prawem. Sąd nie może natomiast oceniać decyzji, której stwierdzenia nieważności odmówiono. Nie ma więc obowiązku (ani podstaw) do badania legalności decyzji ostatecznej, bowiem wówczas wykroczyłby poza granice sprawy, poza zakres naruszeń prawa zakreślony wnioskiem skarżącego o stwierdzenie nieważności decyzji (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 21 listopada 2012 r., sygn. akt II FSK 714/11, publ. Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych, orzeczenia.nsa.gov.pl).

W niniejszej sprawie postępowanie zostało zainicjowane przez skarżącego, który domagał się stwierdzenia nieważności decyzji w sprawie orzeczenia

o solidarnej odpowiedzialności skarżącego jako prezesa zarządu spółki "A" sp. z o.o. wraz ze spółką, za zaległości tej spółki w podatku od towarów i usług, twierdząc, iż rozstrzygnięcie to rażąco narusza prawo.

W orzecznictwie sądowoadministracyjnym wskazuje się, że z rażącym naruszeniem prawa mamy do czynienia w sytuacji, gdy orzeczenie wydane przez organ w sposób ewidentny odbiega od obowiązującej normy prawnej, przy czym wykładnia tej normy nie budzi wątpliwości. Najogólniej mówiąc, proste zestawienie treści decyzji z treścią przepisu wskazuje na ich wzajemną sprzeczność. Ponadto, strona domagając się stwierdzenia nieważności decyzji z powodu rażącego naruszenia prawa powinna wykazać, że treść decyzji pozostaje w wyraźnej

i oczywistej sprzeczności z treścią przepisu prawa, a charakter tego naruszenia powoduje, iż decyzja taka nie może być akceptowana jako akt wydany przez organ praworządnego państwa. Przy czym, rażące naruszenie prawa nie występuje, gdy na tle tych samych przepisów możliwe jest wyrażenie rozbieżnych poglądów (por. wyrok NSA z 13 lipca 2001 r., sygn. akt III SA 1110/00, niepubl., wyrok NSA z 18 sierpnia 2009 r., sygn. akt II FSK 534/2008, LexPolonica nr 2077334, wyrok NSA z 7 czerwca 2001 r., sygn. akt III SA 907/2000, LexPolonica nr 2318324, wyrok SN z dnia 20 czerwca 1995r., sygn. akt III ARN 22/95).

Skarżący podnosi, iż uwolnił się od odpowiedzialności członka zarządu zgłaszając we właściwym czasie wniosek o ogłoszenie upadłości, a zatem organy podatkowe bezzasadnie przyjęły, że istniały przesłanki do orzeczenia o odpowiedzialności skarżącego za zobowiązania spółki.

W ocenie Sądu, powyższy zarzut nie zasługuje na uwzględnienie, sprowadza się on bowiem w istocie do odmiennej oceny ustalonego w sprawie stanu faktycznego. Jak już bowiem wskazano, w postępowaniu dotyczącym stwierdzenia nieważności, nie dokonuje się ponownego, merytorycznego, rozpoznania sprawy, służy ono wyłącznie wyjaśnieniu, czy zaskarżona decyzja dotknięta jest najcięższymi wadami tj. wadami kwalifikowanymi.

W ocenie Sądu, wbrew zarzutom skargi, Dyrektor Izby Skarbowej trafnie ocenił, iż nie miało miejsca rażące naruszenie prawa, tj. naruszenie takiej wagi, by konieczne było złamanie zasady trwałości ostatecznej decyzji administracyjnej, przez jej wyeliminowanie z obrotu prawnego. Jak już wcześniej wspomniano, postępowanie nadzwyczajne nie podlega rygorowi ponownego przeprowadzania postępowania dowodowego, a jedynie prowadzenia postępowania pod kątem wystąpienia przesłanek wynikających z treści art. 247 § 1 O.p. Z tego obowiązku organ wywiązał się należycie, zaś wyniki przeprowadzonego postępowania szczegółowo przedstawił w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Sąd podziela stanowisko organu, że zarzuty wobec decyzji ostatecznej, sformułowane we wniosku o stwierdzenie jej nieważności, są bezzasadne. Prawidłowo bowiem organ stwierdził, że dla uznania bezskuteczności egzekucji wobec spółki nie jest konieczne wydanie postanowienia o umorzeniu postępowania egzekucyjnego, bo przesłankę tę ustala się na podstawie każdego prawnie dopuszczalnego dowodu, z którego wynika, że zaspokojenie wierzytelności z majątku spółki nie nastąpi. W rozpoznawanej sprawie organ wydający decyzję ostateczną w przedmiocie odpowiedzialności skarżącego za zobowiązania spółki "A" sp. z o.o. powołał się na następujące okoliczności i dowody świadczące o bezskuteczności egzekucji: umorzenie postępowania upadłościowego wobec spółki, z uwagi na to, że majątek spółki nie wystarczał na pokrycie kosztów postępowania; postanowienie Sądu Rejonowego z [...] września 2009r. [...] zatwierdzające plan podziału sumy uzyskanej z egzekucji nieruchomości spółki, z którego wynikało, że Naczelnikowi Urzędu Skarbowego jako wierzycielowi, nie zostanie wypłacona żadna kwota; postanowienie komornika sądowego z dnia [...] sierpnia 2010r. sygn. akt [...] o umorzeniu postępowania egzekucyjnego.

Organ I instancji rozważał też istnienie przesłanek zwalniających skarżącego od odpowiedzialności, a w tym m.in. podnoszoną przez niego okoliczność zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości we właściwym czasie. Organ ten stwierdził, że przesłanka niewypłacalności spółki, spowodowana brakiem zapłaty podatków m.in. za styczeń, marzec i kwiecień 2005r. zaistniała najpóźniej w dniu 27 maja 2005r. tj. zgodnie z art.12 § 5 O.p., w dniu następnym po dniu upływu terminu płatności ostatniej z wymienionych zaległości podatkowych, a zatem w świetle art.21 ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze, wniosek o upadłość należało złożyć w terminie dwóch tygodni od dnia zaistnienia niewypłacalności, czyli najpóźniej w dniu 10 czerwca 2005r. Ponadto organ dokonał analizy kondycji materialno-finansowej spółki, z której wynikało, że sytuacja tej spółki była niezadowalająca na długo przed zgłoszeniem wniosku o ogłoszenie upadłości.

W świetle powyższego należy przyjąć, że Naczelnik Urzędu Skarbowego zgromadził materiał dowodowy, a następnie dokonał jego oceny pod kątem przesłanek wymienionych w art.116 O.p. Bezspornie stwierdzono, że skarżący był prezesem zarządu "A" Sp. z o.o. w okresie, którego dotyczą przedmiotowe zaległości podatkowe, a ponadto nie było możliwości zaspokojenia tych zaległości z majątku spółki. Natomiast zasadność dokonanej oceny, co do tego, czy skarżący wykazał, że wniosek o ogłoszenie upadłości złożył we właściwym czasie, nie podlega kwestionowaniu w postępowaniu o stwierdzenie nieważności. Zawarte bowiem w art.116 O.p. pojęcie "właściwego czasu" jest pojęciem niedookreślonym, niepodlegającym ścisłym kryteriom, lecz pozostawiającym organowi pewien margines swobody, co do oceny działań członka zarządu w związku z sytuacją spółki. Nawet więc stwierdzenie, że ta ocena nie była wyczerpująco uzasadniona, albo, że na podstawie zebranych dowodów można było dokonać odmiennych ustaleń, nie może uzasadniać uznania naruszenia art.116 O.p. za rażące.

Kontrola zaskarżonej decyzji prowadzi zatem do wniosku, że Dyrektor Izby Skarbowej zasadnie odmówił stwierdzenia nieważności decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z [...] sierpnia 2010r.

Odnosząc się do zarzutu, że organ podatkowy dokonał odmiennej oceny, co do wykazania przesłanki zwalniającej skarżącego od odpowiedzialności za zobowiązania podatkowe, niż uczynił to Sąd Okręgowy w wyroku z dnia [...] grudnia 2011r. – w odniesieniu do zobowiązań z tytułu składek na ubezpieczenie, należy stwierdzić, że taka odmienna ocena, choć niepożądana, była prawnie dopuszczalna. Trzeba bowiem mieć na uwadze, że każde z postępowań (cywilne i podatkowe) jest prowadzone samodzielnie i wynik jednego nie przesądza

o wyniku drugiego. Każde postępowanie rządzi się własnymi prawami i w zależności od gospodarza takiego procesu przebiega również postępowanie dowodowe. Nie istnieje obowiązek dopuszczania określonych dowodów. W praktyce dopuszczalna jest zatem sytuacja, że dwa postępowania przyniosą rozbieżne ustalenia. Wprawdzie na podstawie art.365 § 1 k.p.c. orzeczenie prawomocne wiąże nie tylko strony i sąd, który je wydał, lecz również inne sądy oraz inne organy państwowe i organy administracji publicznej, ale wiążąca moc orzeczenia sądu cywilnego ogranicza się do jego sentencji (por. wyrok Sądu Najwyższego z 13 stycznia 2000 r., II CKN 655/98, Lex Polonica nr 396141). W niniejszej sprawie, z sentencji wyroku Sądu Okręgowego z dnia [...] grudnia 2011r. (sygn. akt IV U 2188/10), wynika, że R.N. nie ponosi odpowiedzialności za zobowiązania z tytułu składek na ubezpieczenia społeczne.

Niezależnie od powyższego wskazać należy, że orzekające organy nie mogły uwzględnić w swych rozstrzygnięciach wyroku, który nie był im znany.

W świetle zarzutów skargi, należy również wskazać, że z regulacji kodeksu postępowania cywilnego, jak również przepisów dotyczących postępowania podatkowego nie sposób wywieść podstaw prawnych do zastępowania przez sąd powszechny organów podatkowych, w zakresie czynionych przez nie ustaleń faktycznych w pozostających w ich gestii sprawach podatkowych. Prawo cywilne

i prawo podatkowe to bowiem dwie autonomiczne gałęzie prawa, sytuujące się po dwóch różnych stronach dychotomicznego podziału prawa na prawo prywatne

i prawo publiczne, tak więc poszczególne ich instytucje, chociaż wzajemnie na siebie oddziaływują, to jednak zachowują względem siebie daleko idącą niezależność (por. wyrok WSA w Rzeszowie z dnia 28 czerwca 2012 r., sygn. akt I SA/Rz 427/12, cbois.nsa.gov.pl).

Za całkowicie bezpodstawny należy uznać zarzut błędnego skierowania decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] sierpnia 2010r. do podmiotu, który nie może być strona w sprawie. Z akt administracyjnych wynika, że wbrew twierdzeniom skarżącego, decyzja została skierowana do skarżącego, a nie do nieistniejącej spółki i skarżącemu została ona skutecznie doręczona (zwrotne potwierdzenie odbioru k. 306-307). Natomiast wskazanie w sentencji decyzji, że odpowiedzialność osoby trzeciej (członka zarządu) ma charakter solidarny z podatnikiem (czyli "A" Sp. z o.o.), znajduje uzasadnienie w treści art.107 § 1 O.p. Regulacje art. 116 i 107 O.p. wskazują, że mamy do czynienia przy ich stosowaniu z podwójną solidarnością, która ma miejsce po pierwsze, między zobowiązanymi a podatnikiem, a po wtóre, między samymi członkami zarządu (por. wyrok NSA z dnia 8 marca 2012 r., II FSK 1689/10). W sytuacji, gdy podatnik utracił byt prawny, jego "odpowiedzialność" ogranicza się do pozostałego majątku.

Mając na uwadze powyższe, Sąd stwierdził, że zaskarżona decyzja nie narusza prawa, dlatego na podstawie art. 151 P.p.s.a. oddalił skargę.